SayıştaySayıştay Daire Kararı341
Vergi Resmi Harç ve Diğer Gelirlerle İlgili Kararlar
Kurum / İdareBelediyeler ve Bağlı İdareler
Daire8
İlam No52
Madde No5
Yılı2023
Belediyece … Birliği’nden temin edilen hizmet içi eğitimler karşılığında İdarece Katma Değer Vergisi (KDV) ödenmesi ve birliğe yapılan ödemeler için düzenlenen ödeme emri belgelerinden damga vergisi kesintisinin yapılmaması
Belediyece … Birliği’nden temin edilen hizmet içi eğitimler karşılığında,
A) İdarece Katma Değer Vergisi (KDV) ödenmesi nedeniyle … TL kamu zararına sebebiyet verildiği iddiasına ilişkin olarak;
5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu’nun 1’inci maddesine göre kamu kurum ve kuruluşları kurumlar vergisi mükellefleri arasında sayılmazken, aynı maddenin (c) bendinde iktisadî kamu kuruluşları kurumlar vergisi mükellefiyeti kapsamına alınmışlardır.
Aynı Kanun’un 2’nci maddesinin; üçüncü fıkrasında, Devlete, il özel idarelerine, belediyelere, diğer kamu idarelerine ve kuruluşlarına ait veya bağlı olup, faaliyetleri devamlı bulunan ve birinci ve ikinci fıkralar dışında kalan ticarî, sınaî ve ziraî işletmelerin iktisadî kamu kuruluşu olduğu, altıncı fıkrasında da iktisadî kamu kuruluşları ile dernek ve vakıflara ait iktisadi işletmelerin kazanç amacı gütmemelerinin, faaliyetlerinin kanunla verilmiş görevler arasında bulunmasının, tüzel kişiliklerinin olmamasının, bağımsız muhasebelerinin ve kendilerine ayrılmış sermayelerinin veya işyerlerinin bulunmamasının mükellefiyetlerini etkilemeyeceği, mal ve hizmet bedelinin sadece maliyeti karşılayacak kadar olmasının, kar edilmemesi veya kârın kuruluş amaçlarına tahsis edilmesinin bunların iktisadi işletme niteliğini değiştirmeyeceği, hükme bağlanmıştır.
5220 sayılı Kanun’un 4’üncü maddesinin birinci fıkrasının (ı) bendinde, il özel idareleri, belediyeler ve köyler ile bunların oluşturdukları birlikler veya bunlara bağlı kuruluşlar tarafından işletilen; kanal, boru ve benzeri yollarla dağıtım yapan su işletmeleri, belediye sınırları içinde faaliyette bulunan yolcu taşıma işletmeleri ve kesim, taşıma ve muhafaza işleriyle sınırlı olmak üzere mezbahalar kurumlar vergisinden muaf tutulmuş ancak bu kuruluşlar tarafından verilen eğitim hizmetlerine yönelik bir muafiyet hükmüne yer verilmemiştir.
Öte yandan, 3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu’nun 1’inci maddesinin birinci fıkrasının (3/g) bendinde genel ve katma bütçeli idarelere, il özel idarelerine, belediyeler ve köyler ile bunların teşkil ettikleri birliklere, üniversitelere, dernek ve vakıflara, her türlü mesleki kuruluşlara ait veya tabi olan veyahut bunlar tarafından kurulan veya işletilen müesseseler ile döner sermayeli kuruluşların veya bunlara ait veya tabi diğer müesseselerin ticari, sınai, zirai ve mesleki nitelikteki teslim ve hizmetleri katma değer vergisinin konusuna dahil edilmiştir.
Katma Değer Vergisi Genel Uygulama Tebliği’nin “2. Kamu Kurum ve Kuruluşları, Dernek ve Vakıflar ile Mesleki Kuruluşların Vergilendirilmesi” başlıklı bölümün “2.1. Genel Olarak” başlıklı alt bölümünde, 3065 sayılı Kanunun (1/3-g) maddesinde sayılan; genel bütçeye dâhil idareler, özel bütçeli idareler, il özel idareleri, belediyeler ve köyler ile bunların teşkil ettikleri birlikler, üniversiteler, dernek ve vakıflar ile her türlü mesleki kuruluşların ticari, sınai, zirai ve mesleki faaliyet kapsamına girmeyen, kuruluş amaçlarına uygun teslim ve hizmetlerinin vergiye tabi olmadığı belirtilmiştir.
Belediyenin hizmet alımında bulunduğu … Birliği Tüzüğü’nün; 6’ncı maddesinde birliğin amaçları arasında, “üye belediyelere mevzuat- proje ve teknik destek sağlamak” sayılmış ve 7’nci maddesinde de, Birliğin kuruluş amacına uygun olarak her türlü seminer, toplantı, kurs, brifing, sempozyum, panel düzenleyebileceği veya düzenletebileceği belirtilmiştir.
Denetçi tarafından düzenlenen sorguda da, Birliğin kuruluş amacına uygun olarak vermiş olduğu eğitim hizmetlerinin KDV’ye tabi olmadığı gerekçesiyle yersiz olarak ödendiği iddia edilen KDV’nin kamu zararı oluşturduğu belirtilmişse de, Birlik tarafından Belediyeye yazılan 03.03.2023 tarih ve … sayılı yazıdan da anlaşıldığı üzere, Birliğin bu hizmeti, Tüzüğünün 7’nci maddesinin verdiği yetkiye dayanarak, üçüncü kişilerden hizmet alımı yoluyla KDV dahil bedelle temin ettiği ve KDV dahil maliyetinin Belediyeye yansıtıldığı anlaşıldığından, kamu zararı oluşturmayan … TL KDV ödemesi hakkında ilişilecek bir husus bulunmadığına,
…
B) Düzenlenen ödeme emri belgelerinden damga vergisi kesintisinin yapılmaması nedeniyle … TL kamu zararına sebebiyet verildiği iddiasına ilişkin olarak;
488 sayılı Damga Vergisi Kanunu’nun “Konu” başlıklı 1’inci maddesinin ilk fıkrasında, Kanuna ekli (1) sayılı tabloda yazılı kağıtların damga vergisine tabi olduğu; “Mükellef” başlıklı 3’üncü maddesinde, damga vergisinin mükelleflerinin kağıtları imza edenlerin olduğu ve resmi dairelerle kişiler arasındaki işlemlere ait kağıtların damga vergisini kişilerin ödeyeceği; “Resmi Daire” başlıklı 8’inci maddesinde; bu kanunda yazılı resmi daire ile genel ve özel bütçeli idarelerle, il özel idareleri, yatırım izleme ve koordinasyon başkanlıkları, belediyeler ve köylerin kastedildiği ve bu dairelere bağlı olup ayrı tüzel kişiliği bulunan iktisadi işletmelerin resmi daire sayılmayacağı, “Nispet” başlıklı 14’üncü maddesinde ise; kağıtların damga vergisinin bu Kanuna ekli (1) sayılı tabloda yer alan nispet veya miktarlarda alınacağı hüküm altına alınmıştır.
488 sayıla Kanun’a ekli (I) sayılı Tablonun “IV. Makbuzlar ve Diğer Kağıtlar” başlığının (1-a) bendinde de, resmî daireler tarafından yapılan mal ve hizmet alımlarına ilişkin ödemeler (avans olarak yapılanlar dahil) nedeniyle kişiler tarafından resmî dairelere verilen ve belli parayı ihtiva eden makbuz ve ibra senetleri ile bu ödemelerin resmî daireler nam ve hesabına, kişiler adına açılmış veya açılacak hesaplara nakledilmesini veya emir ve havalelerine tediyesini temin eden kâğıtlar”dan binde 9,48 oranında damga vergisi alınacağı hükme bağlanmıştır.
Diğer taraftan, 5355 sayılı Mahalli İdare Birlikleri Kanunu’nun 3’üncü maddesinin birinci fıkrasının (b) bendinde; “Birden fazla mahallî idarenin, yürütmekle görevli oldukları hizmetlerden bazılarını birlikte görmek üzere kendi aralarında kurdukları kamu tüzel kişisi” şeklinde yer alan mahalli idare birliği tanımı göz önünde bulundurulduğunda, mahalli idare birliklerinin 488 sayılı Damga Vergisi Kanunundaki resmi daire tanımı kapsamına girdiği değerlendirilmiştir.
Bu itibarla, 5355 sayılı Kanun kapsamında kurulan … Birliği’nin, 488 sayılı Damga Vergisi Kanunu açısından resmi daire tanımı kapsamına girdiği anlaşıldığından, Belediye tarafından Birliğe yapılan ödemelerden damga vergisi kesintisi yapılmamasında mevzuata aykırılık bulunmadığından, uyuşmazlık konusu edilen … TL hakkında ilişilecek bir husus bulunmadığına, oy birliğiyle karar verildi.
Belediyece … Birliği’nden temin edilen hizmet içi eğitimler karşılığında,
A) İdarece Katma Değer Vergisi (KDV) ödenmesi nedeniyle … TL kamu zararına sebebiyet verildiği iddiasına ilişkin olarak;
5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu’nun 1’inci maddesine göre kamu kurum ve kuruluşları kurumlar vergisi mükellefleri arasında sayılmazken, aynı maddenin (c) bendinde iktisadî kamu kuruluşları kurumlar vergisi mükellefiyeti kapsamına alınmışlardır.
Aynı Kanun’un 2’nci maddesinin; üçüncü fıkrasında, Devlete, il özel idarelerine, belediyelere, diğer kamu idarelerine ve kuruluşlarına ait veya bağlı olup, faaliyetleri devamlı bulunan ve birinci ve ikinci fıkralar dışında kalan ticarî, sınaî ve ziraî işletmelerin iktisadî kamu kuruluşu olduğu, altıncı fıkrasında da iktisadî kamu kuruluşları ile dernek ve vakıflara ait iktisadi işletmelerin kazanç amacı gütmemelerinin, faaliyetlerinin kanunla verilmiş görevler arasında bulunmasının, tüzel kişiliklerinin olmamasının, bağımsız muhasebelerinin ve kendilerine ayrılmış sermayelerinin veya işyerlerinin bulunmamasının mükellefiyetlerini etkilemeyeceği, mal ve hizmet bedelinin sadece maliyeti karşılayacak kadar olmasının, kar edilmemesi veya kârın kuruluş amaçlarına tahsis edilmesinin bunların iktisadi işletme niteliğini değiştirmeyeceği, hükme bağlanmıştır.
5220 sayılı Kanun’un 4’üncü maddesinin birinci fıkrasının (ı) bendinde, il özel idareleri, belediyeler ve köyler ile bunların oluşturdukları birlikler veya bunlara bağlı kuruluşlar tarafından işletilen; kanal, boru ve benzeri yollarla dağıtım yapan su işletmeleri, belediye sınırları içinde faaliyette bulunan yolcu taşıma işletmeleri ve kesim, taşıma ve muhafaza işleriyle sınırlı olmak üzere mezbahalar kurumlar vergisinden muaf tutulmuş ancak bu kuruluşlar tarafından verilen eğitim hizmetlerine yönelik bir muafiyet hükmüne yer verilmemiştir.
Öte yandan, 3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu’nun 1’inci maddesinin birinci fıkrasının (3/g) bendinde genel ve katma bütçeli idarelere, il özel idarelerine, belediyeler ve köyler ile bunların teşkil ettikleri birliklere, üniversitelere, dernek ve vakıflara, her türlü mesleki kuruluşlara ait veya tabi olan veyahut bunlar tarafından kurulan veya işletilen müesseseler ile döner sermayeli kuruluşların veya bunlara ait veya tabi diğer müesseselerin ticari, sınai, zirai ve mesleki nitelikteki teslim ve hizmetleri katma değer vergisinin konusuna dahil edilmiştir.
Katma Değer Vergisi Genel Uygulama Tebliği’nin “2. Kamu Kurum ve Kuruluşları, Dernek ve Vakıflar ile Mesleki Kuruluşların Vergilendirilmesi” başlıklı bölümün “2.1. Genel Olarak” başlıklı alt bölümünde, 3065 sayılı Kanunun (1/3-g) maddesinde sayılan; genel bütçeye dâhil idareler, özel bütçeli idareler, il özel idareleri, belediyeler ve köyler ile bunların teşkil ettikleri birlikler, üniversiteler, dernek ve vakıflar ile her türlü mesleki kuruluşların ticari, sınai, zirai ve mesleki faaliyet kapsamına girmeyen, kuruluş amaçlarına uygun teslim ve hizmetlerinin vergiye tabi olmadığı belirtilmiştir.
Belediyenin hizmet alımında bulunduğu … Birliği Tüzüğü’nün; 6’ncı maddesinde birliğin amaçları arasında, “üye belediyelere mevzuat- proje ve teknik destek sağlamak” sayılmış ve 7’nci maddesinde de, Birliğin kuruluş amacına uygun olarak her türlü seminer, toplantı, kurs, brifing, sempozyum, panel düzenleyebileceği veya düzenletebileceği belirtilmiştir.
Denetçi tarafından düzenlenen sorguda da, Birliğin kuruluş amacına uygun olarak vermiş olduğu eğitim hizmetlerinin KDV’ye tabi olmadığı gerekçesiyle yersiz olarak ödendiği iddia edilen KDV’nin kamu zararı oluşturduğu belirtilmişse de, Birlik tarafından Belediyeye yazılan 03.03.2023 tarih ve … sayılı yazıdan da anlaşıldığı üzere, Birliğin bu hizmeti, Tüzüğünün 7’nci maddesinin verdiği yetkiye dayanarak, üçüncü kişilerden hizmet alımı yoluyla KDV dahil bedelle temin ettiği ve KDV dahil maliyetinin Belediyeye yansıtıldığı anlaşıldığından, kamu zararı oluşturmayan … TL KDV ödemesi hakkında ilişilecek bir husus bulunmadığına,
…
B) Düzenlenen ödeme emri belgelerinden damga vergisi kesintisinin yapılmaması nedeniyle … TL kamu zararına sebebiyet verildiği iddiasına ilişkin olarak;
488 sayılı Damga Vergisi Kanunu’nun “Konu” başlıklı 1’inci maddesinin ilk fıkrasında, Kanuna ekli (1) sayılı tabloda yazılı kağıtların damga vergisine tabi olduğu; “Mükellef” başlıklı 3’üncü maddesinde, damga vergisinin mükelleflerinin kağıtları imza edenlerin olduğu ve resmi dairelerle kişiler arasındaki işlemlere ait kağıtların damga vergisini kişilerin ödeyeceği; “Resmi Daire” başlıklı 8’inci maddesinde; bu kanunda yazılı resmi daire ile genel ve özel bütçeli idarelerle, il özel idareleri, yatırım izleme ve koordinasyon başkanlıkları, belediyeler ve köylerin kastedildiği ve bu dairelere bağlı olup ayrı tüzel kişiliği bulunan iktisadi işletmelerin resmi daire sayılmayacağı, “Nispet” başlıklı 14’üncü maddesinde ise; kağıtların damga vergisinin bu Kanuna ekli (1) sayılı tabloda yer alan nispet veya miktarlarda alınacağı hüküm altına alınmıştır.
488 sayıla Kanun’a ekli (I) sayılı Tablonun “IV. Makbuzlar ve Diğer Kağıtlar” başlığının (1-a) bendinde de, resmî daireler tarafından yapılan mal ve hizmet alımlarına ilişkin ödemeler (avans olarak yapılanlar dahil) nedeniyle kişiler tarafından resmî dairelere verilen ve belli parayı ihtiva eden makbuz ve ibra senetleri ile bu ödemelerin resmî daireler nam ve hesabına, kişiler adına açılmış veya açılacak hesaplara nakledilmesini veya emir ve havalelerine tediyesini temin eden kâğıtlar”dan binde 9,48 oranında damga vergisi alınacağı hükme bağlanmıştır.
Diğer taraftan, 5355 sayılı Mahalli İdare Birlikleri Kanunu’nun 3’üncü maddesinin birinci fıkrasının (b) bendinde; “Birden fazla mahallî idarenin, yürütmekle görevli oldukları hizmetlerden bazılarını birlikte görmek üzere kendi aralarında kurdukları kamu tüzel kişisi” şeklinde yer alan mahalli idare birliği tanımı göz önünde bulundurulduğunda, mahalli idare birliklerinin 488 sayılı Damga Vergisi Kanunundaki resmi daire tanımı kapsamına girdiği değerlendirilmiştir.
Bu itibarla, 5355 sayılı Kanun kapsamında kurulan … Birliği’nin, 488 sayılı Damga Vergisi Kanunu açısından resmi daire tanımı kapsamına girdiği anlaşıldığından, Belediye tarafından Birliğe yapılan ödemelerden damga vergisi kesintisi yapılmamasında mevzuata aykırılık bulunmadığından, uyuşmazlık konusu edilen … TL hakkında ilişilecek bir husus bulunmadığına, oy birliğiyle karar verildi.