İcra dairelerince İdarenin banka hesaplarından doğrudan yapılan icra kesintilerinin hatalı muhasebe hesaplarında izlendiği görülmüştür.

Genel Yönetim Muhasebe Yönetmeliği’nin “Nazım hesaplara ilişkin ilkeler” başlıklı 12’nci maddesinde düzenlendiği üzere; kamu idarelerinin varlık, kaynak, gelir ve gider hesaplarının dışında, muhasebenin bilgi verme ve izleme görevi yüklediği işlemleri, muhasebe disiplini altında toplanması istenen işlemleri ile gelecekte doğması muhtemel hak ve yükümlülüklerine ilişkin işlemlerini izlemek üzere nazım hesaplar kullanılmaktadır. Ayrıca, nazım hesaplar, yalnızca ilgili olduğu diğer nazım hesaplarla karşılıklı olarak borç ve alacak çalışan hesaplardan oluşmakta ve mizanda ve bilançonun dipnotunda gösterilmektedir.

Yönetmelik’in “Gayri safilik ilkesi” başlıklı 39’uncu maddesinde ise gelir ve giderlerin, herhangi bir düzenleme veya standart ile aksi kararlaştırılmadıkça netleştirilmeden kaydedileceği ifade edilmiştir.

Mezkûr Yönetmelik’in “Koşullu varlıkların kaydı ve değerlemesi” başlıklı 40/B maddesinde;

“Kamu idarelerinin, geçmiş olaylardan kaynaklanan ve tam anlamıyla kontrolünde bulunmayan, bir veya daha fazla kesin mahiyette olmayan olayın ileride gerçekleşip gerçekleşmemesi ile mevcudiyeti teyit edilecek olan koşullu varlıklar nazım hesaplar ana hesap grubunda ihtiyaca göre açılacak hesaplarda izlenir...” hükmü yer alırken,

Yönetmelik’in 306/Ü maddesinde, 998-Diğer Nazım Hesaplar Hesabının, nazım

hesaplarda tanımlanmamış olan diğer yönetim ve bilgi ihtiyaçlarına ilişkin işlemlerin izlenmesi için kullanılacağı; 306/V maddesinde ise 999-Diğer Nazım Hesaplar Karşılığı Hesabının, bu hesap grubunda yer alan hesaplara yazılan tutarların karşılık olarak kaydedileceği belirtilmiştir.

Diğer yandan, Mahalli İdareler Bütçe ve Muhasebe Yönetmeliği’nin “Tanımlar” başlıklı 4’üncü maddesine göre, nakit esası; gelirlerin nakden veya mahsuben tahsil edildiğinde, giderlerin ise nakden veya mahsuben ödendiğinde muhasebeleştirilmesini, tahakkuk esası ise bir ekonomik değerin yaratıldığında, başka bir şekle dönüştürüldüğünde mübadeleye konu edildiğinde, el değiştirdiğinde veya yok olduğunda muhasebeleştirilmesini ifade etmektedir.

Anılan Yönetmelik’in “Hesap Planı başlıklı 45’inci maddesinde; “…

Bu Yönetmelik hesap planında yer almamakla birlikte, Genel Yönetim Muhasebe Yönetmeliği hesap planında yer alan herhangi bir hesabın kullanılması gerekliliği ortaya çıkarsa Yönetmelikteki hesap planına ilave hesap eklemeye veya çıkarmaya, Maliye Bakanlığının uygun görüşü üzerine Bakanlık yetkilidir...” hükmü yer almakta,

Aynı Yönetmelik’in 110’uncu maddesinde ise 140-Kişilerden Alacaklar Hesabının, faaliyet alacakları ve kurum alacakları dışında kalan alacakların izlenmesi için kullanılacağı ifade edilmektedir.

Mezkûr Yönetmelik’in 111’inci maddesinde 140-Kişilerden Alacaklar Hesabına ilişkin

olarak;

“Kişilerden alacaklar hesabına ilişkin işlemler aşağıda gösterilmiştir.

a) Kişilerden alacakların doğuşu: Kişilerden alacaklar hesabına alınarak takibi gereken alacaklar;

…

3) İcra yoluyla tahsilat: Özel kanunlarındaki hükümler veya takas suretiyle tahsili mümkün olanlar dışında kalan alacaklardan, mahkemeler ve Sayıştay ilamları ile hüküm altına alındığı halde borçlu tarafından rızaen ödenmeyenler icra yolu ile tahsil edilir. Sayıştay ilamlarının icra yoluyla tahsili gerektiği takdirde, ilamın onaylı bir örneği dosyasında bırakılarak aslı icra dairesine verilir. Tahsil edildiği bildirilen paraların icra dairelerinden alınması sağlanarak alacağa mahsup edilmesi gerekir…” hükümleri bulunmaktadır.

Bahsi geçen Yönetmelik’in 372’nci maddesinde; 630-Giderler Hesabının, bütçe ile ilgili olsun veya olmasın Devlet Muhasebesi Standartları Kurulu tarafından belirlenen uluslararası genel kabul görmüş muhasebe ilkelerine göre tahakkuk ettirilen her türlü giderin izlenmesi için kullanılacağı; 392’nci maddesinde ise 830-Bütçe Giderleri Hesabının, bütçe kanunları ve diğer kanunların verdiği yetkiye dayanılarak nakden veya mahsuben yapılan bütçe giderlerinin izlenmesi için kullanılacağı belirtilmiştir.

Yukarıda yer verilen mevzuat hükümlerinden anlaşılacağı üzere, gayrisafilik ilkesi gereğince gelir ve giderlerin brüt değerler üzerinden kayıt altına alınması gerekmektedir. Muhasebe işlemlerinin kayıt altına alınmasında tahakkuk esası ile nakit esası ilkeleri benimsenmiştir. Bazı hesaplar tahakkuk esası prensibine göre çalışırken bazı hesaplar da nakit esasına göre çalışmaktadır.140-Kişilerden Alacaklar Hesabı tahakkuk esaslı bir karaktere sahip olup tahsiline bakılmaksızın alacağı doğuran olayın meydana gelmesi ile çalışmaktadır. Aynı karaktere sahip olan 630-Giderler Hesabı da bütçe ile ilgili olsun veya olmasın uluslararası genel kabul görmüş muhasebe ilkelerine göre tahakkuk ettirilen her türlü giderin izlenmesi için kullanılmaktadır. Buna karşın 830-Bütçe Giderleri Hesabı ise nakit esaslı çalışan bir hesap olup bütçe kanunları ve diğer kanunların verdiği yetkiye dayanılarak nakden veya mahsuben yapılan bütçe giderlerinin takip edildiği hesabı ifade etmektedir.

İdarenin mevcut işlemleri için Mahalli İdareler Bütçe ve Muhasebe Yönetmeliği hesap planında yer alan herhangi bir hesabın bulunmaması halinde Genel Yönetim Muhasebe Yönetmeliği’nde bulunan hesap veya hesapları ekleme veya çıkarmaya Hazine ve Maliye Bakanlığının uygun görüşü üzerine Çevre, Şehircilik ve İklim Değişikliği Bakanlığının yetkili olduğu ifade edilmiştir.

Yapılan incelemede, İdarenin yevmiye defterinde 140-Kişilerden Alacaklar Hesabına borç, 103-Verilen Çekler ve Gönderme Emirleri Hesabına alacak kaydı yaptığı yevmiye kayıtlarının bulunduğu tespit edilmiştir. Bu yevmiyeler, icra dairelerinin İdarenin banka hesaplarından yaptığı kesintilerin muhasebeleştirilmesi için oluşturulmaktadır. Giderler Şube Müdürlüğü, Hukuk Müşavirliği ile bu kesintilerin mahiyetlerini öğrenmek için yazışmalar yapmaktadır. Hukuk Müşavirliğinden gelen yazılara göre bu kesintilerin, genel olarak İdare aleyhine sonuçlanan kamulaştırma veya tazminat davaları sonucunda yapılan kesintiler olduğu anlaşılmaktadır. Hukuk Müşavirliğinden gelen cevaplara istinaden Giderler Şube Müdürlüğü, 140-Kişilerden Alacaklar Hesabına alacak, 630-Giderler Hesabı ile 830-Bütçe Giderleri Hesabına borç kaydı yaparak ilk kayıtta açılan kişi borcunu kapatmaktadır. Ancak Hukuk

Müşavirliği ile yapılan yazışmaların yıllara sâri bir hale gelmesi veya bazı durumlarda hiç cevap gelmemesi gibi nedenlerle mahiyeti belirlenemeyen giderlerin 140-Kişilerden Alacaklar Hesabında sürekli tekâmül ederek bakiye bırakmasına yol açılmaktadır.

Mahalli İdareler Bütçe ve Muhasebe Yönetmeliği’nde; 140-Kişilerden Alacaklar Hesabına borç, 103-Verilen Çekler ve Gönderme Emirleri Hesabına alacak kaydı olacak şekilde iki hesabın karşılıklı çalışacağına dair hiçbir hüküm bulunmamaktadır. İlk aşamada Giderler Şube Müdürlüğünün banka hesap özetinden gördüğü ilgili tutarları, icra dairesinin hangi derece mahkemesinin kararına veya ne tür bir davaya istinaden kestiğine dair bir bilgisi olmadan veya kişi borcu açılmasını gerektiren bir durumun bulunup bulmadığını kontrol etmeden 140- Kişilerden Alacaklar Hesabında izlediği anlaşılmaktadır. Ayrıca mevcut durumun bu şekilde muhasebe kayıtlarına alınması, tamamen nakit esaslı çalışan 830-Bütçe Giderleri Hesabının, doğrudan mahsup edilmiş bir alacak olan icra dairesi kesintilerinin bulunmasına rağmen çalışmamasına neden olmaktadır. Buna ek olarak, aslında icra dairesince İdarenin hesabından çekilmiş bir tutarın sanki İdarenin bir alacağı varmış gibi 140-Kişilerden Alacaklar Hesabında tekâmül ettirilmesi, mali tablo kullanıcılarına yanıltıcı bilgi sunulmasına neden olmaktadır. Yıllar itibariyle süre gelen ve 2022 yılsonu itibariyle icra dairelerince İdarenin banka hesaplarından çekilmiş olan toplam 909.330.683,10 TL’lik tutarın 140-Kişilerden Alacaklar Hesabında izlenmesi mevcut durumda kişi borcu olmamasına rağmen hesapta varmış gibi gözükmesine neden olmaktadır. Oysa bu tutarlar geçmiş yıllarda banka hesaplarından kesilmek suretiyle yapılmış giderleri ifade etmektedir.

Bu itibarla, ilk olarak Giderler Şube Müdürl1üğünün; bankadan gelen hesap özetinde yer alan icra dairelerince yapılan kesintilerin mahiyetine ilişkin Hukuk müşavirliği ile yaptığı yazışmalar tamamlanıncaya kadar mevcut tutarları, Çevre, Şehircilik ve İklim Değişikliği Bakanlığınca 998-Diğer Nazım Hesaplar Hesabı ile 999-Diğer Nazım Hesaplar Karşılığı Hesabının ekonomik alt kodlarına eklenecek uygun hesap adlarında takip etmesi gerekmekte olup 630-Giderler Hesabı ile 830-Bütçe Giderleri Hesabına borç, 103-Verilen Çekler ve Gönderme Emirleri Hesabı ile 835-Gider Yansıtma Hesabına alacak kaydı yapmak suretiyle muhasebeleştirmesi gerekmektedir. Daha sonra yapılan bu kesintilere ilişkin mahiyetin anlaşılması halinde kişi borcu açılmasını gerektiren bir olayın vuku bulmaması halinde herhangi bir kayıt yapılmadan, vuku bulması halinde ise, 140-Kişilerden Alacaklar Hesabına borç, 600-Gelirler Hesabına alacak kaydı yapılarak nazım hesapların kapatılması gerekmektedir. İcra dairelerinin İdarenin banka hesaplarından yaptığı icra kesintilerinin bu şekilde muhasebe kayıtlarına alınması gerek bilanço ilkelerinden gayrisafilik ilkesine gerekse

nakit ve tahakkuk esaslı çalışan muhasebe sisteminin ruhuna daha uygun olacaktır.

Yukarıda yer alan denetim tespiti üzerine, İdare tarafından; haczen alınan tutarların mahiyeti bilinmediğinden 630-Giderler hesabının kullanılamayacağı, söz konusu tutarların büyük çoğunluğunun kamulaştırmasız el atma davaları neticesinde kesilen tutarlardan kaynaklı olduğu, diğer taraftan banka hesabından çekilen paranın hangi müdürlüğün işi olduğu bilenemediğinden takip edilmesi açısından en uygun hesabın 140-Kişilerden Alacaklar hesabı olduğu düşünüldüğü ve belirli periyotlarla hukuk müşavirliğinden kesilen paranın mahiyeti hakkında yazışmalar yapıldığı ve 140-Kişilerden Alacaklar Hesabından çıkartıldığı belirtilmiştir. İdarenin her ne kadar kesilen paranın mahiyetinin bilinmediğinden kaynaklı 140 Kişilerden Alacaklar Hesabının kullanıldığını söylese de bilindiği üzere mahkeme kararı sonucu ödenmesine hüküm olunan haciz vb. ödemeler idarelere bildirilmekte ve kesintiler belirli bir süre sonra yapılmaktadır. Bu noktada davaların takibini yapan hukuk müşavirliğinin muhasebe birimiyle gerekli yazışmaları yapması ve kesilecek paralar hakkında bilgilendirme yapması gerekmektedir. Bu sebepten kaynaklı kesilen paranın mahiyetinin bilinmemesi İdarenin birimleri arasında ki koordinasyon eksikliğinden kaynaklı olup söz konusu tutarların 140-Kişilerden Alacaklar Hesabında izlenmesi sonucunu doğurmayacaktır. Kaldı ki 140- Kişilerden Alacaklar hesabı idarenin alacağını gösteren hesap olup idarenin borcundan kaynaklı tutarların bu hesapta izlenmesi mevzuata aykırılık oluşturmaktadır. Bu sebeple İdarenin banka hesaplarından icra daireleri tarafından doğrudan kesilen tutarların hatalı muhasebeleştirilmesi nedeniyle, 2022 yılı bilançosunda 140-Kişilerden Alacaklar Hesabı 909.330.683,10 TL fazla tutarla, faaliyet sonuçları tablosunda da 630-Giderler Hesabı 909.330.683,10 TL eksik tutarla yer almıştır.

Sonuç olarak, İcra dairelerince İdarenin banka hesaplarından doğrudan yapılan icra kesintilerinin mevzuatında belirtilen şekilde muhasebeleştirilmesi gerekmektedir.