İdarenin mülkiyetinde olan taşınmazların işletme hakkı niteliğindeki kiralamalarında kira bedellerinden katma değer vergisi tahsil edilmemiştir.

3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu’nun, “Kapsam” başlıklı 1’inci maddesinde;

“Türkiye'de yapılan aşağıdaki işlemler katma değer vergisine tabidir” denildikten sonra, aynı maddenin 1’inci bendinde; “Ticari, sınai, zirai faaliyet ve serbest meslek faaliyeti çerçevesinde yapılan teslim ve hizmetler”, 3-f bendinde de; “Gelir Vergisi Kanununun 70 inci maddesinde belirtilen mal ve hakların kiralanması işlemleri”nin katma değer vergisine tabi olduğu belirtilmektedir.

Aynı Kanun’un “Hizmet” başlıklı 4’üncü maddesinde; “Hizmet, teslim ve teslim sayılan haller ile mal ithalatı dışında kalan işlemlerdir.

Bu işlemler; bir şeyi yapmak ve işlemek, meydana getirmek, imal etmek, onarmak, temizlemek, muhafaza etmek, hazırlamak, değerlendirmek, kiralamak, bir şeyi yapmamayı

taahhüt etmek gibi, şekillerde gerçekleşebilir…” hükmüne yer verilmek suretiyle yapılan kiralama işlemlerinin hizmet kapsamında katma değer vergisine tabi olduğu ifade edilmiştir.

193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu’nun 70’inci maddesinde ise; mal ve hakların kiralanması işlemleri kapsamında “işletme hakları” da sayılmıştır.

İşletme hakkı; herhangi bir tesisin, mülkiyet hakkı devreden tarafta saklı kalmak üzere belirli bir süre ve bir bedel karşılığında sözleşmede belirlenen usul ve esaslar dâhilinde kar/zarar işletme hakkını devralan tarafa ait olmak koşulu ile gerçek veya tüzel kişiler tarafından işletilmesidir.

Diğer taraftan, 3065 sayılı Kanun’un 17/4-d bendinde, iktisadi işletmelere dâhil olmayan gayrimenkullerin kiralanması işlemleri vergiden istisna edilmiştir. Kamu idareleri, dernekler, vakıflar, belediyeler, iktisadi işletme mahiyetinde olmadıklarından bunlara ait gayrimenkullerin kiralanması işlemleri prensip olarak katma değer vergisinden müstesnadır. Ancak bu madde hükmü ile sadece iktisadi işletmeye dâhil olmayan gayrimenkullerin kiralanması vergiden istisna edilmiş, Katma Değer Vergisi Kanunu’nun 1’inci maddesinin 3-f bendi ile gönderme yapılan Gelir Vergisi Kanunu’nun 70’inci maddesinde sayılan diğer mal ve hakların kiralanması işlemleri istisna kapsamına dâhil edilmemiştir.

İdarenin taşınmaz işlemlerinin incelenmesi neticesinde; İdare mülkiyetinde olan taşınmazlardan işletme niteliğindeki restoran, kafeterya+çay bahçesi, büfe, otopark ve tenis kortu işletmesi şeklinde ihaleye çıkılan yerler için belirlenen kira bedellerinin KDV hariç tutar üzerinden hesaplandığı ve dolayısıyla söz konusu yerlerin kira bedellerine Katma Değer Vergisinin dâhil edilmeyip tahsil edilmediği görülmüştür.

Yukarıda yer alan denetim tespitine binaen, İdare tarafından; kuru mülkiyet kiralaması hali ile işletme hakkının devrini de içeren ve bir iktisadi işletme mahiyetinde bulunan gayrimenkulün kiralanması halinin ayrı ayrı değerlendirmeye tabi tutulması gerektiği, kuru mülkiyet kiralaması şeklinde gerçekleştirilen kiralamaların, ticari amaçla ya da ticari bir organizasyon çerçevesinde gerçekleştirilmediği müddetçe bu kiralama işlemi nedeniyle oluşan iktisadi işletmeden söz etmenin mümkün olmayacağı, ancak işletilmeye hazır hale getirilerek iktisadi bir faaliyetin icrasına tahsis edilen gayrimenkuller üzerinde sahip olunan işletme hakkının kiralanması işlemi işletme hakkının devrini de içerdiğinden bu tür kiralamaların ticari nitelikte bir kiralama olacağı, bulguda belirtilen listedeki yerler arsa olarak ve sadece kuru mülkiyet kiralaması şeklinde kiralandığı, söz konusu kira sözleşmelerinin hukuki mahiyetinin incelenmesinden de bu husus görülebileceği, ihaleyi kazanan kişi/şirket tarafından yapılan de monte yapıların iskâna tabi olmayan yerlerden olduğu, İdare tarafından işletmeye hazır hale getirilmesinin söz konusu olmadığı, bu nedenle işletme hakkı niteliği taşımamakta olduğu,

İdarenin KDV mükellefi olmadığı, örneğin baz istasyonu olarak kiralanan yerlerin İdare tarafından işletmeye hazır hale getirilmediği, KDV Kanunu’nun 17/4-d maddesinde yer alan iktisadi işletmelere dâhil olmayan gayrimenkullerin kiralanması işlemlerinin KDV’den istisna olacağı hükmü doğrultusunda işletme hakkı devri koşulları bulunmayan söz konusu kuru mülkiyet kiralamalarından KDV tahsil edilmemesi gerektiği ifade edilmiştir.

Sonuç olarak; her ne kadar İdare cevabında yapılan kiralamaların kuru mülkiyet kiralaması olduğu ve bu çeşit kiralamalardan KDV tahsil edilmemesi gerektiği ifade edilse de, söz konusu kiralama işlemlerinin ve ilgili dosyaların incelenmesi neticesinde; İdare mülkiyetinde olan taşınmazlardan işletme niteliğinde olacak şekilde restoran, kafeterya, çay bahçesi, büfe, otopark ve tenis kortu işletmesi şeklinde ihaleye çıkıldığı anlaşılmaktadır. Dolayısıyla ihale ilanında dahi söz konusu işletmelerin ticari nitelik kazandıracak şekilde ihaleye çıkıldığı anlaşıldığından buraların ticari amaçla kiralandığı aşikardır. Kaldı ki söz konusu yerler de kiralama amacı ile uyarlı bir şekilde faaliyetlerini sürdürmektedir.

Netice olarak; yukarıda yer alan mevzuat hükmü ve yapılan açıklamalardan anlaşılacağı üzere işletme hakkı niteliğinde olan yerlerin kiralanması işlemleri ve yapılan ihalelerde söz konusu yerlerin ticari işletme niteliği kazandırılarak ihale edilmesi KDV’nin konusuna girmektedir.

Dolayısıyla toplamda 1.831.057,67 TL KDV hesap edilmeyerek hem Hazinenin gelir kaybı oluşmakta hem de 2019 yılı kurum mali tablolarında yer alan 391-Hesaplanan Katma Değer Vergisi Hesabının dönem içinde 568.235,61 TL eksik görünmesine neden olmaktadır.

Tablo 10:Ticari İşletme Niteliğindeki Yerlerden KDV Alınmayan Kiralamaların Listesi