Genel Yönetim Muhasebe Yönetmeliği'nin “Varlıklara ilişkin ilkeler” başlıklı 9'uncu maddesinin 1/d bendinde; “Bilançoda duran varlıklar ana hesap grubu içinde yer alan maddi ve maddi olmayan duran varlıklar ile diğer duran varlıkların maliyetlerini, bunlardan yararlanılan dönemlere dağıtmak amacıyla, her dönem ayrılan amortismanların birikmiş tutarları bilançoda ayrıca gösterilir.” denildikten sonra hangi duran varlıkların amortisman ve tükenme payına tabi tutulacağı belirtilmiştir.

Mahalli İdareler Bütçe ve Muhasebe Yönetmeliği’nin 187’nci maddesinde ise bir yıldan fazla kullanılabilen ve yıpranmaya, aşınmaya veya kıymetten düşmeye maruz kalan maddi duran varlıklar için amortisman ayrılacağı, bu Yönetmelik kapsamına dâhil kamu idarelerince muhasebe sistemine dâhil edilen maddi duran varlıklardan; hangilerinin amortismana tabi tutulacağı ve bunlara ilişkin uygulanacak amortisman süre, yöntem ve oranları ile ilgili olarak Hazine ve Maliye Bakanlığınca belirlenen esas ve usullerin uygulanacağı ifade edilmiştir.

Mahalli İdareler Bütçe ve Muhasebe Yönetmeliği’nin 257-Birikmiş Amortismanlar Hesabının niteliğini anlatan 202’nci maddesinde;

“(1) Bu hesap, maddi duran varlık bedellerinin ekonomik ömrü içerisinde

giderleştirilmesi ve hesaben yok edilmesini izlemek için kullanılır.”

Hesabın işleyişini anlatan 203’üncü maddesinde;

“(1) Birikmiş amortismanlar hesabına ilişkin alacak ve borç kayıtları aşağıda gösterilmiştir.

1. Alacak 1) Maddi duran varlıklar hesapları için ayrılan amortisman tutarları yılsonunda bu hesaba alacak, 630-Giderler Hesabına borç kaydedilir.

   1. Yılsonunda, maddi duran varlıklar için önceki dönemlerde ayrılmış olan amortismanların enflasyon düzeltmesine tabi tutulması sonucu ortaya çıkan artışlar bu hesaba alacak, 698-Enflasyon Düzeltmesi Hesabına borç kaydedilir.

   2. Tahsise konu edilen taşınmazlar, tahsis edilen kamu idaresine hizmet veren muhasebe birimince kayıtlı değeri üzerinden 500-Net Değer Hesabına alacak, ilgili maddi duran varlık hesabına borç kaydedilir. Ayrıca, varlığa ilişkin ayrılmış amortisman tutarı bu hesaba alacak, 500-Net Değer Hesabına borç kaydedilir.

2. Borç

   
   

   1. Amortismana tabi tutulduktan sonra her ne suretle olursa olsun kayıtlardan çıkarılan maddi duran varlık tutarlarının ayrılan amortisman tutarı bu hesaba borç, ilgili hesaplara alacak kaydedilir.

   2. Tahsise konu edilen taşınmazlar, tahsis eden kamu idaresine hizmet veren muhasebe birimince kayıtlı değeri üzerinden 500-Net Değer Hesabına borç, ilgili maddi duran varlık hesabına alacak kaydedilir. Ayrıca, varlığa ilişkin ayrılmış amortisman tutarı bu hesaba borç, 500-Net Değer Hesabına alacak kaydedilir.”

hükümleri yer almaktadır.

İdarenin 2018 yılı hesap ve işlemlerin incelenmesi neticesinde; Genel Yönetim Muhasebe Yönetmeliği ve Mahalli İdareler Bütçe ve Muhasebe Yönetmeliği’nin amortisman işlemlerine ilişkin hükümlerine aykırı olarak İdarenin taşınmaz duran varlıkları için amortisman ayrılmadığı tespit edilmiştir.

Belediyenin 251-Yeraltı ve Yerüstü Düzenleri Hesabı ve 252-Binalar Hesabında izlenen taşınmaz duran varlıkları için amortisman ayrılmaması 257-Birikmiş Amortismanlar Hesabını

etkilemektedir. Aynı zamanda amortisman uygulaması sonucu Giderler Hesabına yansıması gereken amortisman giderleri kadar 630-Giderler Hesabı, Dönem sonunda 630-Giderler Hesabının yansıması sonucu oluşacak faaliyet sonuçlarını gösteren 690-Faaliyet Sonuçları Hesabı, Faaliyet sonuçlarının bakiyeleri üzerinden değerlendirilecek dönem faaliyet sonucunu gösteren 590-Dönem Olumlu Faaliyet Sonucu Hesabı ya da 591-Dönem Olumsuz Faaliyet Sonucu Hesabı (-) ayrılması gereken amortisman tutarları kadar hatalı sonuç vermektedir.

Açıklanan nedenlerle, duran varlıklar hesap grubu içinde yer alan taşınmazlar için amortisman ayrılmaması sonucu Belediyenin 2018 yılı içinde ve yıl sonunda düzenlenen mali tablolarında 257-Birikmiş Amortismanlar Hesabı, 590-Dönem Olumlu Faaliyet Sonucu Hesabı gerçeği yansıtmamaktadır.

Kamu idaresi cevabında; “Büyükşehir Belediye Başkanlığımız mülkiyetinde bulunan ve duran varlıklar hesap grubunda yer alan taşınmazlar için 257-Birikmiş Amortismanlar hesap kodunun 257.01- Yeraltı ve Yerüstü Düzenleri ve 257.02- Binalar alt kodlarında kayıtlı amortisman tutarları bulunmaktadır. Güncel durumu gösteren mizan Ekte sunulmuştur.

Kamu İdarelere Ait Taşınmazların Kaydına İlişkin Yönetmeliğin “Mevcut taşınmazların kaydına ilişkin işlemler” başlıklı Geçici 1. maddesindeki; “Yönetmeliğin 5 inci maddesinin ikinci fıkrasına göre maliyet bedeli veya rayiç değerleri üzerinden muhasebe kayıtlarına alınması gereken taşınmazlar bu değerler üzerinden kayıtlara alınıncaya kadar emlak vergi değerleri üzerinden ve aşağıdaki şekilde kayıtlara alınır.” hüküm gereği; Büyükşehir Belediye Başkanlığımız envanterinde kayıtlı olan taşınmazların rayiç değerlerinin belirlenmesi çalışmaları tamamlanana kadar taşınmazlar emlak beyan değerleri üzerinden muhasebe kayıtlarına alınmıştır.

Ayrıca, Genel Yönetim Muhasebe Yönetmeliğinin 1/1/2020 tarihinde yürürlüğe girecek olan ‘Maddi duran varlıkların kayıt değeri’ başlıklı 26. maddesinin 3. fıkrasındaki “Üzerinde başka bir maddi duran varlık bulunan arsalar ile yapılar ayrı ayrı muhasebeleştirilir.” hüküm gereği arsa değerinin ayrı, bina değerinin ayrı olarak kayıtlara alınması gerekmektedir.

Mülkiyeti Büyükşehir Belediye Başkanlığımıza ait tüm taşınmazların rayiç değerleri üzerinden güncellenmesi işlemi tamamlanmadan ve üzerinde bina bulunan arsaların değerlerinin ayrıştırılması işlemleri tamamlanmadan 251-Yeraltı ve Yerüstü Düzenleri Hesabında kayıtlı tutarlar ile 252-Binalar Hesabında kayıtlı tutarlar üzerinden yapılan amortisman hesaplamalarının hatalı ve eksik olacağı düşünüldüğünden amortisman kayıtları

güncellenmemiştir.

İlgili yönetmelik hükümleri gereği yapılması gereken işlemlerin tamamlanmasını müteakip, duran varlıklar hesap grubunda yer alan taşınmazlar için amortisman ayırma işlemleri yapılacaktır.

Bilgilerinize arz ederim.” denilmiştir.

Sonuç olarak Başkanlığımıza gönderilen kamu idaresi cevabında; İdare mülkiyetinde bulunan duran varlıklar hesap grubunda yer alan taşınmazlar için amortisman tutarlarının bulunduğu belirtilmiştir. Ancak söz konusu ayrılan amaortisman tutarları 2018 yılı öncesi için ayrılan tutarlardır.

Ayrıca gönderilen cevapta Genel Yönetim Muhasebe Yönetmeliğinin 1/1/2020 tarihinde yürürlüğe girecek olan ‘Maddi duran varlıkların kayıt değeri’ başlıklı 26’ncı maddesinin 3’üncü fıkrasındaki “Üzerinde başka bir maddi duran varlık bulunan arsalar ile yapılar ayrı ayrı muhasebeleştirilir.” hüküm gereği arsa değerinin ayrı, bina değerinin ayrı olarak kayıtlara alınması gerektiği belirtilmiş ve İdareye ait tüm taşınmazların rayiç değerleri üzerinden güncellenmesi işlemi tamamlanmadan ve üzerinde bina bulunan arsaların değerlerinin ayrıştırılması işlemleri tamamlanmadan kayıtlı tutarlar üzerinden yapılan amortisman hesaplamalarının hatalı ve eksik olacağı düşünüldüğünden amortisman kayıtları güncellenmediği ifade edilmiştir.

Ancak cevapta da denildiği üzere arsalar ile yapılar ayrı ayrı muhasebeleştirileceği hükmü 01/01/2020 tarihinde yürürlüğe gireceğinden idare mülkiyetinde bulunan taşınmazlar için Genel Yönetim Muhasebe Yönetmeliği'nin “Varlıklara ilişkin ilkeler” başlıklı 9'uncu maddesinin 1/d bendinde yer alan; “Bilançoda duran varlıklar ana hesap grubu içinde yer alan maddi ve maddi olmayan duran varlıklar ile diğer duran varlıkların maliyetlerini, bunlardan yararlanılan dönemlere dağıtmak amacıyla, her dönem ayrılan amortismanların birikmiş tutarları bilançoda ayrıca gösterilir.” hükmü gereğince her yıl ayrılması gereken amortismanların ayrılması gerekmektedir.

Dolayısıyla, bulgumuzda belirtilen muhasebe kaydının yılı içinde yapılmaması nedeniyle 2018 yılı mali tablolarındaki 25 Maddi Duran Varlıklar Hesap Gurubunun hatalı bilgi içermesine neden olunmuştur.