Anahtar teslimi götürü bedel yapım işlerinde uygulanan Tip Sözleşme’nin “Geçici kabul noksanları” başlıklı 30.1. maddesinde “Geçici kabul noksanları için düzenlenen her hakedişte yapılan iş tutarının % 3’üne karşılık gelen kısmı tutulur ve bu tutar, geçici kabul noksanı bulunmayan işlerde geçici kabul onay tarihinden sonra, geçici kabul noksanı bulunan işlerde ise bu eksikliklerin tamamlanmasını müteakip, geçici kabul onay tarihinden sonra yükleniciye ödenir. Fiyat farkı ödenen işlerde bu tutar, sözleşme tarihinden itibaren endeks üzerinden güncelleştirilmek suretiyle kesilir.”

Birim Fiyatlı Yapım İşlerine İlişkin Tip Sözleşme’nin 30.2 maddesinde de “Düzenlenen hakedişlerde; tamamlanmış, ancak kesin hesabı İdareye verilmemiş imalatlara ait tutarların % 5’i karşılığında teminat mektubu alınır ve kesin hesaplar İdare tarafından onaylanmadıkça bu teminat mektubu iade edilmez. Yüklenicinin teminat mektubu vermemesi durumunda ise kesin hesabı İdareye verilmemiş imalatlara ait tutarların % 5’i tutulur ve kesin hesaplar İdare tarafından onaylanmadıkça bu tutarlar ödenmez.” düzenlemesi yer almaktadır.

Mahalli İdareler Bütçe ve Muhasebe Yönetmeliği’nin 260’ıncı ve 261’inci maddelerine göre, emanet olarak nakden veya mahsuben tahsil edilen tutarların emanet hesaplarına kaydedilip izlenmesi gerekmektedir.

Bu düzenlemelere göre, sözleşmenin niteliğine göre %3 ve %5 oranında yapılan geçici kabul noksanları kesintisinin 330-Alınan Depozito ve Teminatlar Hesabına kaydedilmesi gerekmektedir.

Toplam tutarı bilinmemekle birlikte emanet nitelikteki bu kaynakların idarenin bilançosunda görünmemesi sebebiyle, mali tablolar düzenleniş tarihi itibari ile denetlenen idarenin tüm kaynaklarını göstermemektedir. Diğer yandan, söz konusu bulguya 2017 yılı Sayıştay Denetim Raporunda da yer verilmesine rağmen İdare tarafından herhangi bir düzeltici işlem tesis edilmemiştir.

Kamu idaresi cevabında; “Anahtar teslimi götürü bedel sözleşmeli yapım işlerinde tip sözleşmenin “Geçici kabul Noksanları” başlıklı 30.1 maddesinde: “Geçici kabul noksanları

için düzenlenen her hakedişte yapılan iş tutarının % 3’üne karşılık gelen kısmı tutulur ve bu tutar, geçici kabul noksanı bulunmayan işlerde geçici kabul onay tarihinden sonra, geçici kabul noksanı bulunan işlerde ise bu eksikliklerin tamamlanmasını müteakip, geçici kabul onay tarihinden sonra yükleniciye ödenir. Fiyat farkı ödenen işlerde bu tutar, sözleşme tarihinden itibaren endeks üzerinden güncelleştirilmek suretiyle kesilir.” düzenlemesi,

Yine birim fiyatlı yapım işlerinde tip sözleşmenin 30.2 maddesinde de “Düzenlenen hakedişlerde; tamamlanmış, ancak kesin hesabı İdareye verilmemiş imalatlara ait tutarların

% 5’i karşılığında teminat mektubu alınır ve kesin hesaplar İdare tarafından onaylanmadıkça bu teminat mektubu iade edilmez. Yüklenicinin teminat mektubu vermemesi durumunda ise kesin hesabı İdareye verilmemiş imalatlara ait tutarların % 5’i tutulur ve kesin hesaplar İdare tarafından onaylanmadıkça bu tutarlar ödenmez.” düzenlemesi yer almaktadır.

Ayrıca, belediye ile ihaleyi kazanan yüklenici arasında imzalanan eser sözleşmelerinde “Düzenlenen hakedişlerde; tamamlanmış ancak kesin hesabı idareye verilmemiş imalatlara ait tutarların % 5’i tutulur ve kesin hesaplar idare tarafından onaylanmadıkça bu tutarlar ödenmez” düzenlemesi bulunmaktadır.

Gerek anahtar teslimi götürü bedel sözleşmeli yapım işlerinde tip sözleşmenin “Geçici kabul Noksanları” başlıklı 30.1 maddesi ile birim fiyatlı yapım işlerinde tip sözleşmenin 30.2 maddesi gerek yüklenici ile belediye arasında imzalanan eser sözleşmeleri incelendiğinde bu kesintilerin hakedişlerin hazırlanması aşamasında yapılması gerektiği açıktır.

Diğer taraftan, hakediş, müteahhidin veya taşeronun; uhdesindeki sözleşmeye göre inşaata gerçekleştirdiği imalat ve belirli ihzarat karşılığı tahakkuk eden alacağıdır ve düzenleme usulü sözleşme tasarısının 9 ve 11’nci, Yapım İşleri Genel Şartnamesi’nin 39’ncu, Bayındırlık İşleri Kontrol Yönetmeliği’nin 14, 17 ve Genel Teknik Şartnamesi’nin genel hükümleri maddeleri esaslarına göre tanzim edilmektedir. Ayrıca, herhangi bir yapım işi için kesin hakedişe kadar düzenlenen tüm hakedişler geçici hakediş/ara hakediş mahiyetinde olup birimlerce yapılabilecek muhtemel maddi hata ve noksanlıkların işin devamı müddetince bir sonraki hakedişte düzeltilebilme imkânı bulunmaktadır.

Yukarıda belirttiğimiz mevzuat hükümleri ve idaremizle yüklenici arasında imzalanmış sözleşme hükümleri çerçevesinde, kesinti yapılması gereken tutarların yükleniciye ödenecek kesin bir alacak mahiyetinde olmaması nedeniyle yüklenici adına 333-

Emanetler Hesabına kaydedilerek takip edilmesinin doğru bir yöntem olmayacağı değerlendirilmektedir. Kurumumuz uygulamasında, sözleşmede belirtilen yüzdelik oran üzerinden hesaplanan kısım hakediş hesaplanmasına dâhil edilmeyerek kesin hesap dosyasında değerlendirilmek üzere tutulmaktadır.

Nihai değerlendirmede, kurumumuz uygulamasının belirtilen mevzuat hükümleri ile imzalanmış sözleşme hükümlerine uygun olduğu düşünülmektedir.”

Sonuç olarak kamu idaresi cevabında; geçici hakedişlerde meydana gelebilecek maddi hatalar ve noksanlıkların bir sonraki hakedişte düzeltilebilme imkânının bulunduğu, kesinti yapılması gereken tutarların yükleniciye ödenecek kesin bir alacak mahiyetinde olmaması nedeniyle ilgili hesapta takip edilmediği, uygulamada kesinti yapılması gereken tutarların hakediş hesaplamasına dâhil edilmediği ancak kesin hesap dosyasında değerlendirilmek üzere tutulduğu ifade edilmiştir.

Kamu idaresi tarafından yapılan bu uygulama sonucunda hakedişlerden geçici kabul kesintisi olarak yapılan kesintiler hakediş icmalinde gösterilmekte ancak ödeme emri belgesi üzerinde gösterilmemekte ve dolayısıyla muhasebeleştirilmemektedir. Sonrasında sözleşmede belirtilen koşullar gerçekleştiğinde bu kesintiler hak sahiplerine hakediş düzenlenerek gider yapılmak suretiyle ödenmektedir. Oysa bu kesintilerin yabancı kaynaklar bölümünde muhasebeleştirilmeleri halinde düzenlenecek muhasebe işlem fişi ile hak sahiplerine ödenmesi gerçekleşebilecektir.

Netice itibariyle, bulguda da ifade edildiği üzere emanet niteliğindeki bu kaynakların kamu idaresinin bilançosunda izlenmemesi sebebiyle, mali tabloların düzenleniş tarihi itibari ile denetlenen kurumun tüm kaynaklarını göstermediği değerlendirilmektedir.

Bulgumuzda belirtilen muhasebe kaydının yılı içinde yapılmaması nedeniyle 2018 yılı bilançosunda 330- Alınan Depozito ve Teminatlar hesabının hatalı bilgi içermesine neden olunmuştur.