Şirket tarafından vergi kanunlarınca kanunen kabul edilmeyen gider mahiyetinde olan gecikme cezaları ve ödenmemiş Sosyal Güvenlik Kurumu primlerinin bir kısmı yılsonlarında 180-Gelecek Aylara Ait Giderler Hesabı ve 280-Gelecek Yıllara Ait Giderler Hesabında izlenerek bilançoya aktarılmıştır.

5510 sayılı Sosyal Sigortalar ve Genel Sağlık Sigortası Kanunu’nun “Primlerin ödenmesi” başlıklı 88’inci maddesinin onbirinci fıkrası ile ödenmemiş SGK primlerinin; 5520

Sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu’nun “Kabul edilmeyen indirimler” başlıklı 11’inci maddesi

(1) numaralı fıkrasının (d) bendi ile de; vergi ile ilgili cezaların, gecikme zamlarının, faizlerin kanunen kabul edilmeyen gider olduğu düzenlenmiştir.

(1) sıra no.lu Muhasebe Sistemi Uygulama Genel Tebliği’nin “V-C Hesap Planı Açıklamaları” bölümünde: 180-Gelecek Aylara Ait Giderler Hesabının peşin ödenen ve cari dönem içinde ilgili gider hesaplarına kaydedilmemesi gereken, gelecek döneme ait giderleri izlemek için kullanılacağı; 280-Gelecek Yıllara Ait Giderler Hesabının ise peşin ödenen ve cari dönem içinde ilgili gider hesaplarına kaydedilmemesi gereken, gelecek yıllara ait giderleri izlemek için kullanılacağı, ifade edilmiştir.

Yukarıda yer verilen hesap açıklamalarına göre, söz konusu hesapların kullanılabilmesi için öncelikle peşin ödenen bir gider unsurunun bulunması gerekmektedir.

Şirketin hesap ve işlemlerinin incelenmesi neticesinde; 2020 yılı açılış kaydında 180- Gecelek Aylara Ait Giderler Hesabında 12.235.104,88 TL’lik tutarın bulunduğu ve bu tutarın önceki yıldan devreden olduğu görülmüştür. Söz konusu meblağın 2019 yılı sonunda 23363 numaralı yevmiye ile gecikme cezalarının; 23264 numaralı yevmiye ile de ödenmemiş SGK primlerinin bir kısmının 180-Gecelek Aylara Ait Giderler Hesabına aktarılması nedeniyle oluştuğu tespit edilmiştir. Aşağıdaki tablo, nihai rakamın gösterilebilmesi adına bu iki yevmiyenin birleştirilmesi sonucunda oluşturulmuştur. Ayrıca, 2020 yılı sonunda 689-Diğer Olağan Dışı Gider ve Zararlar Hesabında biriken toplam 3.410.684,99 TL’lik tutarın 12498 numaralı yevmiye kaydı ile 280- Gelecek Yıllara Ait Giderler Hesabına aktarılarak bilançoya yansıtıldığı görülmüştür.

Tablo 5: 180-Gelecek Aylara Ait Giderler Hesabında Yer Alan Tutarı Gösterir İcmal

Şirket tarafından yapılan kayıtlar ile kanunen kabul edilmeyen bu giderlerin kurum kazancının tespitinde gider olarak dikkate alınması önlenmiş olsa bile, söz konusu işlemler muhasebe usul ve esaslarına ve Şirketin kişilik kavramına uygun değildir. Şöyle ki;

Tekdüzen Muhasebe Sistemi; dönem sonunda elde edilecek temel mali tabloların, gerek “Muhasebenin Temel Kavramları” gerekse “Temel Mali Tabloların Düzenlenme İlkeleri” ile tam uyumlu olması gereğini öngörmektedir. Bundaki temel amaç, mali tablolarda yer alan bilgilerin karar vericiler tarafından en iyi şekilde ve süratle kullanılabilmesi için bu tabloların anlaşılabilir, gereksinimlere uygun, doğru ve güvenilir, karşılaştırılabilir olmasıdır. Bu bağlamda, mali tabloların, işletmenin rapor tarihindeki gerçek durumunu tüm açıklığı ile ortaya koyması gerekir.

Muhasebenin temel kavramlarından “Kişilik” kavramı; işletmenin sahip veya sahiplerinden, yöneticilerinden, personelinden ve diğer ilgililerden ayrı bir kişiliğe sahip olduğunu ve işletmenin muhasebe işlemlerinin sadece bu kişilik adına yürütülmesi gereğini öngörmektedir. İşletme kişiliği açısından gider olduğu halde, matrah saptanmasında Kanunun gider kabul etmediği giderler “Kanunen Kabul Edilmeyen Giderler” olarak tanımlanmaktadır.

Bahse konu bu ödenmemiş SGK primleri, vergi ile cezalar, gecikme zamları, faizleri her ne kadar vergi kanunları tarafından gider olarak kabul edilmese de, işletme kişiliği açısından bir gider niteliğindedir. Bilindiği üzere ticari kâr; işletmelerin normal kayıtlarının sonucuna göre muhasebe standartlarını esas alınarak raporladıkları kârdır. Mali kâr ise, vergi uygulamaları nedeniyle kanunen kabul edilmeyen giderler nedeniyle ticari kâra eklenecek unsurlar ile, indirim ve istisnalar nedeniyle ticari kârdan indirilecek unsurların dahil edilmesiyle ulaşılan kârdır. Dolayısıyla mali kâr, vergisel düzenlemelere göre ticari kârın düzeltilmiş halidir.

Vergi kanunlarınca gider olarak nitelendirilmeyen kalemlerin kurum kazancının tespitinde gider olarak dikkate almamak için yapılan bu tür kayıtlar, işletmenin kendi kişiliği açısından gider mahiyetindeki unsurlarının formunun değişmesine neden olarak ticari kâr veya zararın doğru tespit edilememesine yol açmaktadır. Söz konusu durum ise gelir tablosunun ve bilançonun gerçek durumu yansıtmamasına yol açmaktadır.

Şirketin ticari giderleri ile vergi kanunları açısından kabul edilmeyen giderlerinin tam ve doğru yansıtabilmesi için; kanunen kabul edilmeyen bu giderler ticari kârın tespitinde dikkate alınmalıdır. Bu durum muhasebe uygulamaları açısından daha doğru bir yaklaşım olacaktır.

Bu sayede hem Şirketin gerçek giderleri mali tablolardan doğru bir şeklide anlaşılabilecek hem de vergi kanunları açısından kabul edilmeyen giderlerin takibi yapılarak kurum kazancının tespitinde hata yapılmasının önüne geçilebilecektir.

Şirketin 2020 yılsonu itibari ile bilançosuna bakıldığında, 180-Gecelek Aylara Ait Giderler Hesabında 12.235.104,88 TL’lik, 280-Gelecek Yıllara Ait Giderler Hesabında ise 3.410.684,99 TL’lik peşin ödenmiş bir giderin olduğu izlenimi edinilmektedir. Aslında, yukarıda açıklandığı gibi bu tutarlar herhangi bir peşin ödenmiş gidere ait değildir.

Ayrıca 2020 yılı sonunda 689-Diğer Olağan Dışı Giderler ve Zararlar Hesabında yer alan 3.410.684,99 TL’lik tutarın dönem kâr veya zararının tespitinde dikkate alınmaması sonucununda 2.947.917,59 TL’lik dönem net zararı yerine 462.767,41 TL’lik dönem net kârı hesaplanarak dönem faaliyet sonucu hatalı tespit edilmiştir.

Yukarıda yer alan denetim tespitlerine binaen, Şirket tarafından; düzeltme kaydının yapıldığı ifade edilmiştir.

Sonuç olarak, Şirket tarafından bulguda bahsedilen hususlara ilişkin olarak düzeltme işleminin yapıldığı anlaşılmıştır. Ancak Şirket tarafından gerçekleştirilen bu düzeltici işlem 2021 yılında tesis edildiğinden Şirketin 2020 yılı bilançosunda; 180-Gelecek Aylara Ait Giderler Hesabında 12.235.104,88 TL fazlalık, 580-Geçmiş Yıllar Zararları Hesabında 12.235.104,88 TL eksiklik; 280- Gelecek Yıllara Ait Giderler Hesabında ise 3.410.684,99 TL fazlalık oluşmuştur. Ayrıca bilançoda, 591-Dönem Net Zararı Hesabında 2.947.917,59 TL olması gerekirken bunun yerine 590-Dönem Net Karı Hesabında 462.767,41 TL’lik bakiye yer almıştır.