İşçi statüsünde istihdam edilen personel için ayrılan kıdem tazminatı karşılıklarının, işçi sayısı, hizmet süreleri ve ödenebilecek azami (tavan) kıdem tazminatı tutarları ile uyumlu olmadığı, hizmet alımı sözleşmeleri kapsamında çalıştırılan işçiler için ise kıdem tazminatı karşılığı ayrılmadığı görülmüştür.

Genel Yönetim Muhasebe Yönetmeliği’nin “Temel kavramlar” başlıklı 5’inci maddesinde muhasebe ilke ve kurallarının dayanağını oluşturan kavramlardan “dönemsellik” kamu idarelerinin faaliyetlerine ilişkin sonuçların diğer dönemlerden bağımsız olarak saptanması, “ihtiyatlılık” ise muhasebe uygulamasında muhtemel risklere ve olaylara karşı Yönetmelikte belirtilen durumlarda karşılık ayrılması olarak açıklanmıştır. Kamu idareleri tarafından işçi statüsünde istihdam edilen personelin kıdem tazminatları için ihtiyaten karşılık ayrılması ve işçinin istihdamı nedeniyle yükümlülük altına girilen kıdem tazminatlarına ilişkin giderlerin yılları faaliyetlerine mal edilmesi Yönetmelik’in dönemsellik ve ihtiyatlılığa ilişkin bu hükümleri gereğidir.

Mahalli İdareler Bütçe ve Muhasebe Yönetmeliği’nin 281 ve 330’uncu maddelerinde de, ilgili mevzuatı uyarınca belirlenecek esaslar çerçevesinde ayrılan kıdem tazminatları karşılıklarının vadelerine göre 372 Kıdem Tazminatı Karşılığı Hesabı veya 472 Kıdem Tazminatı Karşılığı Hesabında izleneceği belirtilmiştir.

Maliye Bakanlığı Muhasebat Genel Müdürlüğünün 20.05.2016 tarih ve 9430 sayılı “Kıdem Tazminatı” konulu genel yazısında ise; yukarıda yer verilen açıklamalara değinilerek kıdem tazminatları ile ilgili olarak uygulama birliğinin sağlanması amacıyla söz konusu işlemlerin bahse konu yazıda yer alan açıklamalar ile yazı ekinde yer alan örnek muhasebe kayıtlarına göre yapılması öngörülmüştür.

1475 sayılı İş Kanunu’nun 14’üncü maddesinde de, toplu sözleşmelerle ve hizmet akitleriyle belirlenen kıdem tazminatlarının yıllık miktarının, Devlet Memurları Kanununa tabi en yüksek Devlet memuruna 5434 sayılı T.C. Emekli Sandığı Kanunu hükümlerine göre bir hizmet yılı için ödenecek azami emeklilik ikramiyesini geçmemesi hüküm altına alınmıştır.

İş Kanuna tabi işçilerin 1475 sayılı İş Kanunu’nun 14’üncü maddesinde sayılan hallerde iş akitlerinin sona ermesi durumunda, işçinin işe başladığı tarihten itibaren hizmet akdinin devamı süresince her geçen tam yıl için işverence işçiye 30 günlük ücreti tutarında kıdem tazminatı ödenmesi de Kanun’un aynı maddesi hükümleri gereğidir.

Kamu kurum ve kuruluşlarında personel çalıştırılmasına dayalı hizmet alımı sözleşmeleri kapsamında çalıştırılmakta olan işçilerin sürekli işçi kadrolarına veya mahalli idare şirketlerinde işçi statüsüne geçirilmesi ise 375 sayılı Kanun Hükmünde Kararname’nin geçici 23 ve geçici 24 üncü maddeleri ile sağlanmıştır.

375 sayılı Kanun Hükmünde Kararname’nin ek 20’nci maddesine göre, il özel idareleri, belediyeler ile bağlı kuruluşları ve bunların üyesi olduğu mahalli idare birlikleri, personel çalıştırılmasına dayalı hizmetleri, sermayesinin yarısından fazlası bu idarelere ait ve halen bu kapsamda hizmet alımı yaptığı mevcut şirketlerinden birine veya bu nitelikte herhangi bir şirketi bulunmuyorsa münhasıran bu amaçla kuracakları bir şirkete gördürebileceklerdir.

375 sayılı Kanun Hükmünde Kararname’nin geçici 24’üncü maddesinin dördüncü fıkrasında, geçişten önce alt işveren işçilerini kapsayan, Yüksek Hakem Kurulu tarafından karara bağlanan ve süresi en son sona erecek toplu iş sözleşmesinin, anılan madde kapsamında yer alan şirketlerce işçi statüsüne geçirilen işçilerin ücreti ile diğer mali ve sosyal haklarının belirlenmesinde esas alınacağı düzenlenmiştir.

Her ne kadar, 375 sayılı Kanun Hükmünde Kararname’nin ek 20’nci maddesine göre belediye ve bağlı idarelerinin şirketlerinde kadroya geçirilmek suretiyle bu idarelerin bünyesinde hizmet alımı sözleşmesi ile çalıştırılan işçilerin kıdem tazminatı, bu şirketler tarafından ödenecek de olsa, bahse konu hizmet alımı sözleşmelerinde işçilerin ücret ve diğer mali ve sosyal haklarının idare tarafından hakediş karşılığı ilgili şirkete ödeneceği hüküm altına alınmaktadır. Bu nedenle iş sözleşmesi İş Kanununda belirtilen hallerde sona eren işçilere ödenecek kıdem tazminatlarını, birim fiyat olarak hakediş yoluyla şirkete ödemek ilgili idarelerin yükümlülüğü altındadır.

Yine, en son yayınlanan Mahalli İdareler 2018 Yılı Detaylı Hesap Planı’nda 472 Kıdem Tazminatı Karşılığı Hesabının yardımcı hesap kodlarında sürekli, geçici ve taşeron işçiler için ayrılacak kıdem tazminatı karşılıkları için ayrı ayrı yardımcı hesap kodları belirlenmiştir. Hesap planındaki bu düzenleme itibariyle de belediye ve bağlı idarelerin şirketlerinde hizmet alımı sözleşmesi ile çalıştırılan işçilerin kıdem tazminatları için ayrılan karşılıkların, niteliğine uygun olarak 472. 03 Taşeron İşçilerin Kıdem Tazminatı Karşılıkları Hesabında izlenmesi gerekmektedir.

Açıklanan nedenlerle idarelerin gelecekte karşılaşacağı risk ve olaylara karşılık muhasebenin “ihtiyatlılık” ilkesi doğrultusunda kıdem tazminatı karşılığı ayırması gerekliliği hizmet alımı sözleşmeleri kapsamında çalıştırılmakta olan işçileri de kapsamaktadır.

İdare bünyesinde, gerek kadrolu, gerek hizmet alımı sözleşmesi kapsamında çalıştırılan işçiler için ayrılan karşılık tutarlarının, 630 Giderler Hesabı ile faaliyet giderlerine yansıtılması gerekeceğinden, yıl sonunda faaliyet gider ve gelirlerine göre oluşan dönem faaliyet sonucu, ayrılması gereken kıdem tazminatı karşılık tutarları kadar etkilenmektedir.

Yapılan incelemede, Su ve Kanalizasyon İdaresi Genel Müdürlüğünün 2020 yılına ilişkin muhasebe kayıtlarında, sürekli işçi statüsünde istihdam edilen personel için ayrılan kıdem tazminatı karşılık tutarlarının, hali hazırda çalışmakta olan işçilerin sayısı, bunların hizmet süreleri ve kendilerine ödenebilecek azami (tavan) kıdem tazminatı tutarları ile uyumlu olmadığı, hizmet alımı sözleşmesi kapsamında çalışan işçilerin kıdem tazminatları için ise karşılık ayrılmadığı tespit edilmiştir. Şöyle ki;

2020 yılı sonu itibariyle; idarenin kadrolu 335 sürekli işçisinin kıdem sürelerine göre hak sahibi olabilecekleri toplam kıdem tazminatı, kıdem tazminatı tavan tutarı üzerinden 46.900.609,87 TL’dır. 2020 yılı sonu itibariyle bu işçiler için ayrılmış olan ve 472 hesap

kodunda takip edilen karşılık tutarlarının toplamı ise 3.526.182,45 TL’dır. (Hesabı yapılmadığından, bu işçilerin toplam hizmet sürelerine tekabül eden 46.900.609,87 TL karşılık tutarının ne kadarının 2020 yılına ilişkin olduğu belirlenememiştir.)

Hizmet alımı sözleşmeleri kapsamında çalışan 1263 işçi için ise kıdem tazminatı karşılığı ayrılmamış, bu karşılık tutarları da faaliyet gideri olarak muhasebe kayıtlarına yansıtılmamıştır. (Hesabı yapılmadığından tutarı belirlenememiştir.)

Gerek sürekli işçilerden gerekse hizmet alımı sözleşmeleri kapsamında çalıştırılan işçilerden 2021 yılında emekli olması beklenen herhangi bir personel ise öngörülmemiştir. Bu nedenle 372 Kıdem Tazminatı Karşılıkları Hesabında herhangi bir karşılık tutarı yer almamaktadır.

Her ne kadar idare, kadrolu 335 sürekli işçi için ayrılması gereken kıdem tazminatı karşılıklarını 2021 yılı içinde ayırarak muhasebe kayıtlarını gerçekleştirdiklerini bildirmişse de 2021 yılında yapılan muhasebe kayıtlarının 2020 yılı bilançosunda oluşan hatayı düzeltici etkisi bulunmamaktadır. Diğer taraftan hizmet alımı sözleşmeleri kapsamında çalışan 1263 işçinin kıdem tazminatlarının, idarenin hizmet alımı gerçekleştirdiği şirket bünyesinde istihdam edilmeleri nedeniyle şirket tarafından ödenecek olduğu, bu nedenle karşılık ayrılmadığı belirtilmekle beraber, 696 sayılı Kanun Hükmünde Kararname ile 375 sayılı Kanun Hükmünde Kararnameye eklenen ek 20’nci maddeye göre belediye ve bağlı idarelerinin şirketlerinde kadroya geçirilmek suretiyle istihdam edilen işçilerin bu maddenin yürürlük tarihi olan 02.01.2018 tarihinden önceki döneme isabet eden kıdem taminatlarının son işveren olarak ilgili idareler tarafından ödeneceği gerçeği değişmemektedir. Kaldı ki Su ve Kanalizasyon İdaresinin hali hazırda sürdürdüğü uygulama da açıklandığı şekilde olup, mahalli idare şirketlerinde kadroya geçirilmek suretiyle çalıştırılan işçilerin bu tarihe kadar geçen hizmet sürelerine isabet eden kıdem taminatı tutarı idare bütçesinden, bu tarihten sonraki döneme isabet eden kıdem tazminatı tutarları şirket tarafından ödenmektedir. Dolayısıyla İdarenin, bağlı şirketinden hizmet alımı yapmak suretiyle çalıştırdığı işçilerin, şirket bünyesinde kadroya geçirilmeden önce 02.01.2018 tarihine kadarki hizmet sürelerine ilişkin olarak, kıdem tazminatlarına karşı sorumluluğu devam ettiğinden karşılık ayırması gerekliliği kaçınılmazdır. Anayasa Mahkemesinin 2019/73 sayılı Kararı ile 7166 sayılı Kanun’un 11’inci maddesinin “sözleşmesinde açık hüküm bulunmayan hallerde kamu kurumlarının hizmet alımı ihaleleri kapsamında alt işverenler tarafından çalıştırılan işçilere ödedikleri kıdem tazminatlarının alt işverenlere rücu edilemeyeceğine” dair hükmünü iptal etmesi nedeniyle, idarelerin alt

işverenlere rücu hakkı da devam etmektedir.

Bu itibarla; 2020 yılı Bilançosunda 472 Kıdem Tazminatı Karşılığı Hesabının 01. Sürekli İşçilerin Kıdem Tazminatı Karşılıkları alt hesap kodunda 43.374.427,42 TL ve 03. Taşeron İşçilerin Kıdem Tazminatı Karşılıkları alt hesap kodunda hizmet alımı sözleşmeleri kapsamında çalışan işçilerin 01.02.2018 tarihine kadar geçen hizmet süreleri için ayrılmayan karşılık tutarları kadar, 591 Dönem Olumsuz Faaliyet Sonucu Hesabında Sürekli İşçilerin Kıdem Tazminatı Karşılıkları için 2020 yılında ayrılması gereken karşılık tutarları kadar, 500 Net Değer/Sermaye Hesabında sürekli işçiler ve hizmet alımı sözleşmesi kapsamında çalıştırılan işçiler için 2020 yılına kadar ayrılmayan karşılık tutarlarının toplamı kadar eksiği ile hataya neden olunmuştur. 2020 yılı Faaliyet Sonuçları Tablosunda gösterilen dönem olumsuz faaliyet sonucu da aynı nedenlerle hatalıdır.