Ankara Büyükşehir Belediyesinin, bağlı kuruluşu olan ASKİ'den, Adalet Bakanlığına tahsis edilmek ve Bakanlığın hizmetlerinde kullanılmak üzere satın aldığı taşınmaz için istisna kapsamında olması ve ticari amaç taşımamasına rağmen katma değer vergisi ödediği tespit edilmiştir.

3065 sayılı KDV Kanununun 1'inci maddesinde, ticari, sınai, zirai faaliyet ve serbest meslek faaliyeti çerçevesinde yapılan teslim ve hizmetlerin katma değer vergisinin konusunu oluşturduğu, katma değer vergisinden istisna ve muaf teslim ve hizmetlerin Kanunda belirlendiği belirtilmektedir. 19'uncu maddesinde ise "diğer kanunlardaki vergi muaflık ve istisna hükümleri bu vergi bakımından geçersizdir. Katma değer vergisine ilişkin istisna ve muafiyetler ancak bu Kanuna hüküm eklenmek veya bu Kanunda değişiklik yapılmak suretiyle düzenlenir." amir hükmü yer almaktadır.

Kanunun istisnaları düzenleyen 17'inci maddesinin 4-p maddesinde 2017 yılında değişiklik yapılmıştır. Buna göre, belediyeler ve il özel idarelerinin mülkiyetindeki taşınmazların satışı suretiyle gerçekleşen devir ve teslimlerin katma değer vergisinden istisna olacağı düzenleme altına alınmıştır. Katma Değer Vergisi Genel Uygulama Tebliğinin 4.15'inci maddesinde konu şöyle açıklanmaktadır;

"6770 sayılı Kanunla 3065 sayılı Kanunun (17/4-p) maddesine “belediyeler ve il özel idarelerinin mülkiyetindeki taşınmazların satışı suretiyle gerçekleşen devir ve teslimler” ibaresi eklenmiştir.

3065 sayılı Kanunun (17/4-p) maddesine göre, belediyeler ve il özel idarelerinin mülkiyetindeki taşınmazların satışı (belediye ve il özel idarelerinin bünyelerinde oluşan iktisadi işletmelerin taşınma satışları hariç) KDV’den istisnadır.

Diğer taraftan, bölge sakinlerinin mahalli müşterek nitelikteki ihtiyaçlarını karşılamak üzere kurulan belediyelerin bu amaçları kapsamında yapmış oldukları işlemler KDV’nin konusuna girmemekle birlikte, belediyelerin ticari, sınai, zirai veya mesleki nitelikteki teslim ve

hizmetleri 3065 sayılı Kanunun (1/3-g) maddesi uyarınca KDV’ye tabidir. Belediyelerin veya il özel idarelerinin bünyesinde bir iktisadi işletme oluşması halinde

KDV mükellefiyetinin, belediye veya il özel idarelerinin adına değil, bunların bünyesinde oluşan iktisadi işletme adına tesis edilmesi gerekmektedir. Belediye veya il özel idarelerine ilişkin mükellefiyet tesisinde, söz konusu iktisadi işletmelerin faaliyet konuları dikkate alınacak ve unvanında faaliyet konusuna yer verilecektir.

Buna göre, belediye ve il özel idarelerinin bünyelerinde oluşan iktisadi işletmelerin taşınmaz satışları, 3065 sayılı Kanunun (17/4-p) maddesindeki istisna kapsamında değerlendirilmeyeceğinden, söz konusu iktisadi işletmelerin taşınmaz satışlarında genel hükümlere göre KDV uygulanacaktır."

Görüleceği üzere belediyelerin taşınmaz satış işlemlerinde katma değer vergisi uygulamasına istisna getirilmiştir. Burada karşımıza çıkacak olan durum belediye kavramının nasıl düşünülmesi gerektiğidir. Kanun koyucu belediye ve il özel idaresi vurgusu yapmış, bağlı kuruluşlar için ayrı bir ifade benimsememiştir. Kanunun uygulaması açısından bağlı kuruluşların, müstakil bütçesi ve kamu tüzel kişiliği olsa da belediye bünyesinde düşünülmesi doğru olacaktır.

Bu doğrultuda yapılan incelemelerde, 31.05.2018 tarih ve 14606 yevmiye numaralı ödeme emri belgesinde, ASKİ Genel Müdürlüğüne ait 13658 ada ve 3 parseldeki taşınmazın Ankara Büyükşehir Belediyesine toplam 98.640.000,00 TL bedelle satılmasında 8.640.000,00 TL KDV hesaplandığı tespit edilmiştir. Buna binaen satış dosyası incelenmiştir. Dosyanın muhtevasında satışa konu olan taşınmazın, Ankara Büyükşehir Belediyesi tarafından Adalet Bakanlığına hizmet binası olarak kullanılması saikiyle tahsis edilmek üzere satın alındığı görülmüştür. İdarenin bağlı kuruluşundan satın aldığı taşınmaz için KDV hesaplanması doğru olmamaktadır. Nitekim İstanbul Vergi Dairesi Başkanlığının İSKİ Genel Müdürlüğünün 04.05.2010 tarihli özelge talebine cevap verdiği 6405 sayılı yazısında, taşınmazın ticaretinin yapılması, ticari organizasyon içinde satılması ya da devamlılık arz edecek şekilde ticari faaliyet konusu halinde katma değer vergisinin doğacağını, haricinde istisna kapsamında düşünülmesi gerektiği vurgusu yapılmaktadır. Açıklamalardan da anlaşılacağı üzere satış işleminin ticari nitelik taşımaması, büyükşehir belediyesiyle bağlı kuruluşu arasında gerçekleşen ve istisna kapsamında değerlendirilmesi gereken bir işlem olmasından dolayı KDV hesaplanmasının doğru olmayacağı düşünülmektedir.

Sonuç olarak, satışa konu taşınmaz, idare ile bağlı kuruluş arasında gerçekleşen ticari

bir nitelik taşımayan ve daha sonra kamu hizmetinde kullanılması amacıyla tahsis edilecek bir taşınmazdır. Katma değer vergisi mevzuatı ve uygulaması gereği belediyelerin satış işlemlerinde KDV istisnasının, bağlı kuruluşları da kapsayacak şekilde düşünülmesi doğru olacaktır.

Kamu idaresi cevabında; "Ankara Büyükşehir Belediyesinin, bağlı kuruluşu olan ASKİ'den, Adalet Bakanlığına tahsis edilmek ve Bakanlığın hizmetlerinde kullanılmak üzere satın aldığı taşınmaz için istisna kapsamında olması ve ticari amaç taşımamasına rağmen katma değer vergisi ödediği tespit edilmiştir, denilmektedir.

3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunun 17-4/p maddesinde;

Hazinece yapılan taşınmaz teslimi ve kiralamaları……… belediyeler ve il özel idarelerinin mülkiyetindeki taşınmazların satışı suretiyle gerçekleşen devir ve teslimlerinin KDV'den istisna olduğu.

Katma Değer Vergisi Uygulama Tebliğinin 4.15 bölümünde ise;

"3065 sayılı Kanunun (17/4-p) maddesine göre belediyeler ve il özel idarelerinin mülkiyetindeki taşınmazların satışı (belediye ve il özel idarelerinin bünyelerinde oluşan iktisadi işletmelerin taşınmaz satışları hariç) KDV'den istisnadır. Diğer taraftan, bölge sakinlerinin mahalli müşterek nitelikteki ihtiyaçlarını karşılamak üzere kurulan belediyelerin bu amaçları kapsamında yapmış oldukları işlemler KDV'nin konusuna girmemekle birlikte, belediyelerin ticari, sınai, zirai veya mesleki nitelikteki teslim ve hizmetleri 3065 sayılı Kanunun (1/3-2) maddesi uyarınca KDV'ye tabidir. Belediyelerin veya il özel idarelerinin bünyesinde bir iktisadi işletme oluşması halinde KDV mükellefiyetinin, belediye veya il özel idarelerinin adına değil, bunların bünyesinde oluşan iktisadi işletme adına tesis edilmesi gerekmektedir. Belediye veya il özel idarelerine ilişkin mükellefiyet tesisinde, söz konusu iktisadi işletmelerin faaliyet konuları dikkate alınacak ve unvanında faaliyet konusuna yer verilecektir. Buna göre. Belediye ve il özel idarelerinin bünyelerinde oluşan iktisadi işletmelerin taşınmaz satışları. 3065 sayılı Kanunun (17/4-p) maddesindeki istisna kapsamında değerlendirilmeyeceğinden, söz konusu iktisadi işletmelerin taşınmaz satışlarında genel hükümlere göre KDV uygulanacaktır. “ Hüküm altına alınmıştır. ”

Taslak Raporda. Belediye kavramının nasıl düşünülmesi gerektiği hususunda. Kanun koyucunun Belediye ve İl Özel idare vurgusu yaptığını, fakat Bağlı Kuruluşlar için ayrı bir ifade benimsemediğini, dolayısıyla Kanunun uygulaması açısından bağlı kuruluşların, müstakil

bütçesi ve kamu tüzel kişiliği olsa da "belediye" bünyesinde düşünülmesinin doğru olacağı ifade edilmiştir.

Gerek Katma Değer Vergisi Kanunun 17-4/p maddesinde, gerekse Uygulama Tebliğinde açıklandığı üzere; "Belediye" ve Belediyelerin bünyesinde oluşan "iktisadi işletmeleri" ismen sayılmış olmasına karşın "bağlı idare/kuruluş" ifadesi geçmemiştir. Kanun koyucu murat etmiş olsaydı istisnalarla ilgili olarak Katma Değer Vergisi Kanununun 17/4-p maddesinde Su ve Kanalizasyon İdarelerini de ismen sayabilirdi. Örnek vermek gerekirse Katma Değer Vergisi Uygulama Tebliğinin, kısmi tevkifat uygulaması kapsamında KDV tevkifat yapmak üzere sorumlu tutulabilecekler arasında. Tebliğinin I/C-2.1.3.1/b bölümünde "Su ve Kanalizasyon İdareleri" ayrıca ismen sayılmıştır.

ASKİ Genel Müdürlüğü, 2560 sayılı İSKİ Kanunu gereğince Ankara Büyükşehir Belediyesine bağlı müstakil bütçeli ve kamu tüzel kişiliğine haiz bir kuruluştur. Sayıştay Genel Kumlu tarafından 2011 yılında verilen İçtihatın birleştirilmesi hakkında kararında (Tarih: 01.12.2011. Karar: 201 1/5333/1) "Bahse konu idareler, kamu tüzel kişiliğine sahip olduğundan, başka bir anlatımla müstakil genel müdürlük statüsünde bulunduğundan, görevin yürütülmesi için alınan kararlarda her hangi bir makamın iznine, onayına ve denetimine tabi bulunmamaktadır. Bu idareler tarifeleri belirlemekte, kamulaştırma kararlarını kendileri almakta, bu kararların iptali ve kamulaştırma bedelinin artırılması için açılan davalarda hasım gösterilmekte, kamulaştırma bedelinin tespiti için açılan davaları yine doğrudan bunlar tarafından açılmakta, idarelerin yapmış olduğu herhangi bir faaliyeti nedeniyle Büyükşehir Belediyesi aleyhine açılan davaların, su ve kanalizasyon idarelerinin ayrı tüzel kişiliğe sahip olduğu gerekçesiyle mahkemece reddedildiği durumlar bulunmaktadır. " ("Esas Yönünden İnceleme" bölümünden)

Yukarıda açıklanan gerekçelerle: İdaremiz tarafından yapılan söz konusu taşınmazın. Ankara Büyükşehir Belediyesine satış işleminde. KDV mevzuatı ve uygulamasına göre bağlı kuruluşlar KDV istisnası kapsamında değerlendirilmemiş ve bu doğrultuda işlem tesis edilmiştir." demektedir.

Sonuç olarak Kamu idaresi cevabında, Katma Değer Vergisi Kanunu ve Uygulama Tebliğinde bağlı kuruluş ibaresi geçmediğinden taşınmaz satışlarında istisna uygulanmayacağını belirtmiştir.

Her ne kadar gerek Kanun gerekse de Tebliğ hükümlerinde 'bağlı kuruluş' ibaresi yer almasa da konumuz itibariyle bağlı kuruluşun belediye bünyesinde düşünülmesi doğru olacaktır. Çünkü satış işleminin ayrıntısı incelendiğinde, ticari nitelik taşımadığı, Ankara Büyükşehir Belediyesi tarafından Adalet Bakanlığına hizmet binası olarak kullanılması saikiyle tahsis edilmek üzere satın alındığı ve belediye ile bağlı kuruluşu arasında gerçekleştiği görülmektedir. Bu çerçevede taşınmaz satışının istisna kapsamında değerlendirilmesi gerektiği düşünülmektedir.