1. İndirim konusu yapılamayacak katma değer vergisinin “indirilecek katma değer vergisi hesabı”nda izlenmesi

   Kurum tarafından ticari, sınai ve zirai faaliyetler kapsamında olmayan mal ve hizmet alımlarında ödenen katma değer vergisi tutarları ilgili varlık veya gider hesaplarında izlenmesi gerekirken 191 İndirilecek Katma Değer Vergisi Hesabında izlenmektedir.

   3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu’nun 29'uncu maddesinde indirim konusu yapılabilecek katma değer vergisine ilişkin düzenleme yapılmıştır. Kanun’un “Vergi indirimi” başlıklı 29’uncu maddesinin birinci fıkrası şöyledir:

   Mükellefler, yaptıkları vergiye tabi işlemler üzerinden hesaplanan katma değer vergisinden, bu Kanunda aksine hüküm olmadıkça, faaliyetlerine ilişkin olarak aşağıdaki vergileri indirebilirler:

   1. Kendilerine yapılan teslim ve hizmetler dolayısıyla hesaplanarak düzenlenen fatura ve benzeri vesikalarda gösterilen katma değer vergisi,

   2. İthal olunan mal ve hizmetler dolayısıyla ödenen katma değer vergisi,

      
      

   3. (Ek : 3/6/1986 - 3297/9 md.) Götürü veya telafi edici usulde vergiye tabi mükelleflerden gerçek usulde vergilendirmeye geçenlerin, çıkarılan envantere göre hesap dönemi başındaki mallara ait fatura ve benzeri vesikalarda gösterilen katma değer vergisi,

   Aynı Kanun’un “İndirilemeyecek katma değer vergisi” başlıklı 30'uncu maddesinin birinci fıkrasında;

   “Aşağıdaki vergiler mükellefin vergiye tabi işlemleri üzerinden hesaplanan katma değer vergisinden indirilemez:

   1. Vergiye tabi olmayan veya vergiden istisna edilmiş bulunan malların teslimi ve hizmet ifası (Bu Kanunun 17 nci maddesinin (2) numaralı fıkrasının (b), (c) ve (d) bentleri ile

   (4) numaralı fıkrasının (ı) ve (ö) bentleri uyarınca katma değer vergisinden istisna edilen işlemler hariç) ile ilgili alış vesikalarında gösterilen veya bu mal ve hizmetlerin maliyetleri içinde yer alan katma değer vergisi,”

   hükmüne yer verilmiştir.

   
   

   Katma Değer Vergisi Kanunu’nun 8’inci maddesinde “Mal teslimi ve hizmet ifası hallerinde bu işleri yapanlar” verginin mükellefi olarak tanımlanmıştır. Mükelleflerin vergiye tabi mal teslimi ve hizmet ifası durumunda katma değer vergisi hesaplanmakta, vergiye tabi faaliyetler nedeniyle kendilerine yapılan teslim ve hizmetler dolayısıyla düzenlenen fatura ve benzeri vesikalarda gösterilen katma değer vergisi ise indirim konusu yapılmaktadır. Mükellefin vergileme dönemi içinde hesaplanan katma değer vergisi ile indirim konusu yapılan katma değer vergisi arasındaki fark beyan edilerek vergi dairesine ödenmektedir. Bir vergilendirme döneminde indirilecek katma değer vergisi toplamı, mükellefin vergiye tâbi işlemleri dolayısıyla hesaplanan katma değer vergisi toplamından fazla olduğu takdirde, aradaki fark sonraki dönemlere devrolunmaktadır. Hesaplanan katma değer vergisi ile indirim konusu yapılan katma değer vergisi tutarları mükelleflerin ödeyeceği vergi miktarını belirlemektedir. Bu nedenle indirim konusu yapılamayacak katma değer vergisinin indirilecek katma değer vergisi hesabına kaydedilmesi genel bütçe açısından vergi kaybına neden olmakta, muhasebe ilkeleri bakımından da aykırılık oluşturmaktadır.

   Mahalli İdareler Bütçe ve Muhasebe Yönetmeliği’nin 153'üncü maddesinde 3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu’nda yer alan düzenlemelere uygun olarak 191 İndirilecek Katma Değer Vergisi Hesabı'nın kullanımına ilişkin aşağıdaki düzenlemeye yer vermiştir:

   “(1) Bu hesap, mal ve hizmetin satın alınması sırasında satıcılara ödenen veya borçlanılan ve kurum açısından indirim hakkı doğuran katma değer vergisinin izlenmesi için kullanılır.

   1. Mahalli idareler, bir bedel karşılığı satmak üzere ürettikleri mal veya hizmetin üretim girdisi olarak satın aldıkları mal veya hizmetlere ilişkin olarak ödemiş oldukları Katma Değer Vergisini indirim konusu yaparlar. Bunun dışında kurumun satışa konu olmayan kamu hizmeti üretiminde nihai tüketici olarak kullanmak veya tüketmek üzere satın alınmış mal veya hizmet için ödenen Katma Değer Vergisi indirim konusu yapılmaz ve bu tutarlar ilgili gider

      hesabı veya varlık hesabına yapılacak muhasebe kaydında maliyet bedeline ilave edilir.”

      
      

      Yönetmelik’in 190 Devreden Katma Değer Vergisi Hesabının niteliğini açıklayan 151'inci maddesinde ise “Bir dönemde indirilemeyen ve izleyen döneme devreden katma değer vergisi bu hesapta izlenir. Katma değer vergisi indirilinceye kadar bu hesapta bekletilir” hükmü bulunmaktadır.

      Yukarıda verilen mevzuat hükümleri çerçevesinde kamu kurumlarının katma değer vergisi mükellefiyeti kapsamında olmayan faaliyetleri nedeniyle ödedikleri veya vergiden istisna edilmiş teslim ve hizmetlerin maliyetleri içinde yer alan katma değer vergisinin indirim konusu yapılması ve 191 İndirilecek Katma Değer Vergisi Hesabında izlenmesi mümkün değildir. Kurumun katma değer vergisi mükellefiyeti kapsamında olmayan teslim ve hizmetler nedeniyle yüklenmiş oldukları katma değer vergisinin ilgili varlık ve gider hesaplarına kaydedilmesi gerekmektedir. Çelikhan Belediyesi’nin su, mezbaha, vs. hizmeti götürmekten kaynaklanan KDV mükellefiyeti bulunduğundan bu kapsamda yapılan ödemelerden kaynaklanan KDV indirim konusu yapılabilecektir. Örneğin Beypınarı su pompaları için ödenen elektrik ve onarım - bakım gibi işletme giderleri bu kapsamda değerlendirilebilir ve 191 kodlu hesaba kaydedilebilir. Ancak, katma değer vergisi mükellefiyeti kapsamında olmayan faaliyetler nedeniyle yapılan tüketim malzemeleri, ilk madde ve malzeme alımlarında, hizmet alımlarında, duran varlıklara ilişkin hakediş ödemelerinde ve proje karşılığı hibe edilen yapım işlerine ilişkin hakediş ödemelerinde ilgili varlık veya gider hesaplarına kaydedilmesi gereken katma değer vergisi tutarları 191 İndirilecek Katma Değer Vergisi Hesabı'na kaydedilmiştir. 2017 yılı hesap döneminde 191 kodlu hesaba alınmış olmasına rağmen bu yıl içerisinde indirilemeyen ve 2018 yılına devreden katma değer vergisi tutarı olarak bilançoda 190 Devreden Katma Değer Vergisi Hesabı'nın borcuna 2.655.879,79 TL tutarında kayıt yapılmıştır. 2018 hesap dönem sonunda bilançoda aynı hesapta 3.259.233,20 TL bulunmaktadır. 2018 hesap dönemi içerisinde 191 İndirilecek Katma Değer Vergisi Hesabına dahil edilen borç bakiyesi 603.353,30 TL’dir. Bu miktar toplam giderin %8,28’ine karşılık gelmekte olup büyük kısmı indirim konusu yapılamayacak katma değer vergisinin hatalı bir şekilde 191 İndirilecek Katma Değer Vergisi Hesabı'na kaydedilmesinden kaynaklanmakta ve bilançoda gerçekte böyle bir aktif bulunmamaktadır. Bilançodaki 190 kodlu hesapta yer alan 3.259.233,20 TL ise bilanço aktifinin yaklaşık %67’sine tekabül etmektedir.

      Bu hesabın hatalı bir şekilde kullanılması sonucunda;

      
      

      • Katma değer vergisi beyannamelerinde indirim konusu yapılan vergi tutarı yüksek

        görünmekte ve bu nedenle vergi idaresi açısından vergi kaybı oluşmaktadır.

        
        

      • Kurumun aktifinde gerçekte bir değer olmamasına rağmen bilançonun aktifinde diğer dönen varlıklar arasında 190 Devreden Katma Değer Vergisi Hesabı'nda 3.259.233,20 TL görülmektedir.

      • 630 Giderler Hesabı kullanılarak doğrudan giderleştirilmesi gereken mal ve hizmet alımlarında ödenen katma değer vergisinin bu hesapta izlenmesi sonucunda faaliyet sonuçları tablosunda yer alan faaliyet giderleri gerçeği yansıtmamaktadır.

2. KDV oranlarının hatalı kaydedilmesi

Yukarıda açıklandığı üzere her ne kadar 191 İndirilecek Katma Değer Vergisi Hesabı'na kaydedilmesi gereken miktarın çok üzerinde kayıt yapıldı ise de yapılan bu fazla kayıtlar da hatalıdır. Normalde KDV oranı %18 olmayan mal ve hizmet ödemelerinde de bu oran üzerinden muhasebe kaydı yapılmıştır. Örneğin, Belediye Şirketine hizmet alımı için ödenen hakedişlerden kaynaklanan KDV miktarı Mayıs 2018’de %1’e düşürülmüş olmasına ve faturalara da %1 yansıtılmasına rağmen muhasebe kayıtlarına tarafımızca yapılan uyarının yapıldığı 11. ay hakedişine dek %18 olarak geçirilmiş; tüm ramazan ayında dağıtımı yapılan yiyecek maddesi paketleri ve iki adet traktör temini için %8 KDV uygulanmasına rağmen muhasebe kayıtlarına %18 geçmiştir.

Kamu idaresi cevabında; İzleyen dönemde indirim konusu yapılamayacak katma değer vergisi ile indirilecek katma değer vergi hesaplarının amaçlarına uygun olarak kullanılmasına azami özen gösterileceği bildirilmiştir.

Sonuç olarak Kurum yanıtında indirim konusu yapılamayacak katma değer vergisi ile indirilecek katma değer vergisi hesaplarının amaçlarına uygun olarak kullanılmasına azami özen gösterileceği iletilmiş olmasına rağmen, 2018 yılı Bilançosundaki 190 Devreden Katma Değer Vergisi Hesabı gerçek durumu yansıtmamaya devam etmektedir.