İdarenin mülkiyetinde ya da tasarrufunda bulunan taşınmazlardan kiraya verilen ya da irtifak hakkı tesis edilenlere ilişkin kira bedellerinin, gelirlerden alacaklar hesaplarına tahakkuk kayıtlarının yapılarak takip edildiği görülmüştür.

Genel Yönetim Muhasebe Yönetmeliği’nin “Tanımlar” başlıklı 4’üncü maddesinde “Tahakkuk Esası” kavramı; bir ekonomik değerin yaratıldığında, başka bir şekle dönüştürüldüğünde, mübadeleye konu edildiğinde, el değiştirdiğinde veya yok olduğunda muhasebeleştirilmesi olarak tanımlanmış olup,

“Temel kavramlar” başlıklı 5’inci maddesinde ise “Dönemsellik” kavramına ilişkin olarak; kamu idarelerinin faaliyetlerinin, belirli dönemlerde raporlanacağı ve her dönemin faaliyet sonuçlarının diğer dönemlerden bağımsız olarak saptanacağı öngörülmüştür.

Anılan Yönetmelik’in “Faaliyet sonuçları tablosu ilkeleri” başlıklı 6’ncı maddesinde; kamu idarelerinin faaliyetlerine ilişkin gelir ve gider işlemlerinin, tahakkuk esasına dayalı olarak gelir ve gider hesaplarında izlenmesi gerektiği ifade edilmiştir.

Mahalli İdareler Bütçe ve Muhasebe Yönetmeliği’nin 120 Gelirlerden Alacaklar Hesabının niteliğini düzenleyen 86’ncı maddesinde; bu hesabın, mevzuatı gereğince tahakkuk ettirilen faaliyet alacakları ile duran varlıklar ana hesap grubu içerisindeki gelirlerden alacaklar hesabında kayıtlı tutarlardan dönem sonunda vadesi bir yılın altına inenler ile bunlardan yapılan tahsilat ve terkinlerin izlenmesi için kullanılacağı,

220 Gelirlerden Alacaklar Hesabının niteliğini düzenleyen 164’üncü maddesinde ise; bu hesabın mevzuatı gereğince tahakkuk ettirilen ve bir yıldan daha uzun bir sürede tahsili gereken gelirlerden alacakların izlenmesi için kullanılacağı belirtilmiştir.

Aynı Yönetmelik’in 600 Gelirler Hesabının niteliğine ilişkin 368’inci maddesinde; bu hesabın, bütçe ile ilgili olsun veya olmasın Devlet Muhasebesi Standartları Kurulu tarafından belirlenen uluslararası genel kabul görmüş muhasebe ilkelerine göre tahakkuk eden her türlü gelirin izlenmesi için kullanılacağı ifade edilmiştir.

Genel Yönetim Muhasebe Yönetmeliği’nin “Nazım hesaplara ilişkin ilkeler” başlıklı 12’nci maddesinin birinci fıkrasının (a) bendinde;

“Kamu idarelerinin varlık, kaynak, gelir ve gider hesaplarının dışında, muhasebenin bilgi verme ve izleme görevi yüklediği işlemleri, muhasebe disiplini altında toplanması istenen işlemleri ile gelecekte doğması muhtemel hak ve yükümlülüklerine ilişkin işlemlerini izlemek üzere nazım hesaplar kullanılır.” hükmü yer almakta olup,

Aynı Yönetmelik’in “993 Maddi Duran Varlıkların Kira Ve İrtifak Hakkı Gelirleri Hesabı” başlıklı 306/U maddesinde ise; bu hesabın, kamu idarelerine ait maddi duran varlıklardan kiraya verilen veya üzerinde irtifak hakkı tesis edilenlere ilişkin olarak sözleşmelerinde yer alan kira ve irtifak hakkı gelirlerinin izlenmesi için kullanılacağı belirtilmiştir.

Her ne kadar Mahalli İdareler Bütçe ve Muhasebe Yönetmeliği’nde 993 Maddi Duran Varlıkların Kira ve İrtifak Hakkı Gelirleri Hesabına yer verilmemiş olsa da aynı Yönetmelik’in 45’inci maddesinin üçüncü fıkrası gereğince çıkarılan Mahalli İdareler Detaylı Hesap Planında yer aldığından bu hesabın mahalli idareler tarafından kullanılması gerekmektedir.

Anılan mevzuat hükümleri birlikte değerlendirildiğinde; bir gelir kaleminin ancak tahakkuk ettiğinde varlık ve faaliyet gelirleri hesabına kaydedilebileceği, tahakkuk etmemiş gelirlerin, gelirlerden alacaklar hesaplarına tahakkuk kayıtlarının yapılmaması gerektiği, bilanço ile faaliyet hesaplarında izlenemeyen ve gelecekte doğması muhtemel hak ve yükümlülüklere ilişkin işlemlerin takip edilebilmesi için nazım hesapların kullanılması gerektiği anlaşılmaktadır.

Kira ve irtifak hakkı gelirleri de muhteviyatı gereği, taraflarca akdedilen sözleşme doğrultusunda süreye bağlı olarak tahakkuk eden bir gelir kalemidir. Aksi halde sözleşmede öngörülen şartlar gerçekleşmeden sözleşme bedelinin önceden tahakkuk ettirilmesi, gelirlerin ait olmadığı dönemlerdeki mali tablolarda görünmesine sebep olarak muhasebenin temel ilkelerine aykırılık teşkil edecektir.

Ancak kira ve irtifak hakkı gelirlerine ilişkin bilgilerin muhasebe sisteminde takibi adına nazım hesaplarda yer alan 993 Maddi Duran Varlıkların Kira ve İrtifak Hakkı Gelirleri ile 999 Diğer Nazım Hesaplar Karşılığı hesapları hesap planına eklenmiş olup, idarelerin kira ve irtifak hakkı sözleşmelerinde öngörülen tahakkuk etmemiş olan gelirlerini bu hesaplarda takip etmeleri gerekmektedir.

Mali tablo, hesap ve işlemleri üzerinde yapılan incelemelerde; kira ve irtifak hakkı sözleşmelerinde öngörülen bedeller için toplu olarak 120 Gelirlerden Alacaklar ve 220 Gelirlerden Alacaklar hesapları ile 600 Gelirler Hesabına tahakkuk kayıtlarının yapıldığı, dönem sonu işlemleri kapsamında 220 No.lu hesaptan 120 No.lu hesaba devir kayıtlarının gerçekleştirildiği tespit edilmiştir.

Denetim tespiti sonrasında ve mali tabloların çıkmasının akabinde Kamu İdaresi tarafından söz konusu hesaba yönelik düzeltici muhasebe kayıtlarının gerçekleştirildiği ifade edilmiş ise de,

Mevzuata aykırı uygulama sebebiyle kesin mizan ve bilançoda; 120 Gelirlerden Alacaklar Hesabı 7.364.400 TL,

220 Gelirlerden Alacaklar Hesabı 50.000 TL,

Faaliyet sonuçları tablosunda ise 600 Gelirler Hesabı 7.414.400 TL tutarında fazla gösterilmekte olup, İdarenin gelirlerine yönelik mali rapor ve tablolar doğru ve güvenilir bilgi sunmamaktadır.