İşletme hakkının kiralanması niteliğinde olan gayrimenkul kiralamaları üzerinden KDV hesaplanmadığı görülmüştür.

3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu’nun “Verginin konusunu teşkil eden işlemler” başlıklı 1’inci maddesi ile Gelir Vergisi Kanunu’nun 70 inci maddesinde belirtilen mal ve hakların kiralanması işlemleri KDV kapsamına alınmıştır. Buna göre Gelir Vergisi Kanunun 70’inci maddesinde de sayılan mal ve hakların kiralanması işlemi KDV’ye tabi olup, bu madde metninde işletme hakkının kiralanması da sayıldığından, işletme hakkının kiraya verilmesi işlemi KDV kapsamındadır.

Öte yandan, 3065 sayılı Kanun’un “Sosyal ve Askerî Amaçlı İstisnalarla Diğer İstisnalar” başlıklı 17’nci maddesinin dördüncü fıkrasının (d) bendinde, iktisadi işletmelere dâhil olmayan gayrimenkullerin kiralanması işleminin KDV’den istisna olduğu hüküm altına alınmıştır. Buna göre iktisadi işletmeleri dâhil olmayan gayrimenkuller her ne kadar Kanun’un 1’inci madde ile vergi konusu edilse de, 17’nci maddesi ile vergiden istisna tutulmuş olup, iktisadi işletmeye dâhil olmayan bir gayrimenkulün kiraya verilmesi işlemi KDV'den istisnadır.

Yukarıda yer verilen hükümlere göre, iktisadi işletme niteliğinde olmayan Belediyenin gayrimenkul kiralaması işlemi KDV’ye tabi değilken; gayrimenkul dışında kalan ve Gelir Vergisi Kanunu’nun 70’inci maddesinde yer verilen mal ve hak kiralama işlemleri arasında sayılan işletme haklarının kiralanması işlemi, iktisadi işletmeye dâhil olsun veya olmasın KDV’ye tabi olacaktır. Dolayısıyla Belediyenin bir işletme hakkının sahibi olması ve bu hakkını kiraya vermesi durumunda yapılan işlem üzerinden KDV hesaplanması gerekecektir.

Yukarıda yer verilen mevzuat hükümlerinden anlaşılacağı üzere, kiralama işlemlerinde KDV doğup doğmadığı hususu, kuru mülkiyet kiralaması ile iktisadi işletme mahiyetinde

bulunan bir gayrimenkulün kiralanması şeklinde ayrı ayrı değerlendirmeye tabi tutulmaktadır. Kuru mülkiyet kiralaması şeklinde gerçekleştirilen kiralamalar, ticari amaçla gerçekleştirilmediği veya devamlı surette belirli bir hacim ve ehemmiyette olmadığı müddetçe, bu kiralama işlemi nedeniyle oluşacak bir iktisadi işletmeden söz etmek mümkün bulunmamaktadır. Ancak, iktisadi bir faaliyetin icrasına tahsis edilen ve işletilmeye hazır hale getirilen gayrimenkuller üzerinde sahip olunan işletme hakkının kiralanması, ticari nitelikte bir kiralama olduğundan, bu tür kiralamalarda iktisadi işletmenin oluştuğu kabul edilmektedir.

Belediyelere ait gayrimenkullerden bir iktisadi işletme mahiyetinde olan belli bir teçhizat ve donanıma sahip taşınmazların (spor salonu, hamam, halı saha, sosyal tesis, kültür merkezi, sinema, otel vb) veya gayrimenkule bağlı bir hakkın (büfe, çay ocağı, otopark vb) kiraya verilmesi söz konusu olduğunda, bu kiralama işlemleri gayrimenkul kiralaması olarak nitelendirilemeyecek, işletme hakkının kiraya verilmesi suretiyle gerçekleşen ticari nitelikli bir hizmet olarak değerlendirileceğinden KDV' ye tabi olacaktır. Nitekim yukarıda belirtilen hususlar 26.04.2014 tarih ve 28983 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanan Katma Değer Vergisi Genel Uygulama Tebliği ile 60 no.lu KDV sirkülerinde detaylı olarak açıklanmış olup, ayrıca bu yönde Gelir İdaresi Başkanlığınca birçok özelge verilmiştir.

Ancak yapılan incelemede, niteliği itibarıyla işletme hakkının devri niteliğine sahip olan, büfe, çay ocağı, balıkhane, otobüs hattı ve benzeri kiralamalar üzerinden KDV hesaplanmadığı görülmüştür. 3065 sayılı Kanun’un “Mükellef” başlıklı 8’inci maddesine göre, sözü edilen işletme hakkı kiralamalarında, bunları kiraya verenler KDV’nin mükellefi olup, verginin tahsil edilmesinden ilgili vergi dairesine karşı sorumludur.

Bu itibarla, yukarıda yer verilen yasal düzenlemelerin gereğinin yerine getirilmesini teminen; gayrimenkul kiralamalarının işletme hakkının devri kapsamına girip girmediğinin incelenmesi, sözleşmelerin de buna göre düzenlenerek, kiralama işlemi üzerinden doğan KDV’nin tahsili sağlanarak ilgili vergi dairesine ödenmesi gerekmektedir.