Karar Künyesi
Kamu İdaresinin kullanımında ve mülkiyetinde olan taşınmazlarına yönelik olarak 2022 yılında yapmış olduğu düzeltme, envanter, değerleme ve kayda alma işlemleri sonucunda; bilançosundaki maddi duran varlıklarının değerinin bir önceki yıla göre olağanüstü artış gösterdiği, dönem sonunda bu varlıklara amortisman ayırma işlemleri nedeniyle dönem faaliyet sonucunun yine olağanüstü artış göstererek Dönem Olumsuz Faaliyet Sonucu elde edilmesine sebebiyet verdiği, tüm bu işlemlerin ise mali tablo kullanıcılarına bilgi olarak sunulmadığı tespit edilmiştir.
Genel Yönetim Muhasebe Yönetmeliği’nin “Temel Muhasebe Kavramları ve İlkeleri” bölümünün “Temel kavramlar” başlıklı 5’inci maddesinin;
“Dönemsellik” başlıklı (b) fıkrasında, kamu idarelerinin faaliyetlerinin belirli
dönemlerde raporlanacağı ve her dönemin faaliyet sonuçlarının diğer dönemlerden bağımsız olarak saptanacağı,
“İhtiyatlılık” başlıklı (c) fıkrasında, muhasebe uygulamasında muhtemel risklere ve olaylara karşı bu Yönetmelik’te belirtilen durumlarda karşılık ayrılacağı, faaliyet sonucunu değiştirmeye yönelik olarak gizli yedekler ya da gereğinden fazla karşılık ayrılamayacağı,
“Tutarlılık” başlıklı (h) fıkrasında muhasebe uygulamalarının, faaliyet ve bütçe uygulama sonuçlarının ve bunlara ilişkin yorumların birbirini izleyen dönemlerde tutarlı bir şekilde karşılaştırılabilirliğinin sağlanmasının esas olduğu, uygulanan muhasebe politikalarının değişmesi durumunda, değişikliklerin ve mali etkilerinin mali tablo dipnotlarında açıklanması zorunluluğunun bulunduğu,
“Önemlilik” başlıklı (ı) fıkrasında ise önemliliğin; bir hesap kalemi veya mali bir olayın nispî ağırlık ve değerinin, mali tablolara dayanılarak yapılacak değerlendirmeleri veya alınacak kararları etkileyebilecek düzeyde olmasını ifade ettiği ve önemli hesap kalemleri, mali olaylar ve diğer hususların mali tablolarda yer almasının zorunlu olduğu,
Düzenlenmiştir.
Adı geçen Yönetmelik’in “Faaliyet sonuçları tablosu ilkeleri” başlıklı 6’ncı maddesinin birinci fıkrasının (a) bendinde; kamu idarelerinin faaliyetlerine ilişkin gelir ve gider işlemlerinin tahakkuk esasına dayalı olarak gelir ve gider hesaplarında izleneceği, gelir ve gider hesaplarının, bütçe ile ilgili olsun veya olmasın, genel kabul görmüş muhasebe ilkeleri gereği tahakkuk eden her türlü gelir ve giderin kaydına mahsus olduğu hükmüne yer verilmiş, (c) bendinde maddi ve maddi olmayan duran varlıklar ile özel tükenmeye tabi varlıklar ve diğer duran varlıklar için amortisman ve tükenme payı ayrılacağı, (ç) bendinde ise dönem sonuçlarının tespitiyle ilgili olarak uygulanmakta olan değerleme esasları ve maliyet yöntemlerinde bir değişiklik yapıldığı takdirde, bu değişikliğin etkilerinin açıkça belirtileceği ifade edilmiştir.
Yukarıda yer verilen mevzuat hükümlerinden anlaşılacağı üzere, her dönemin faaliyet sonucu ayrı ayrı raporlanmakla birlikte faaliyet ve bütçe uygulama sonuçlarının ve bunlara ilişkin yorumların birbirini izleyen dönemlerde tutarlı bir şekilde karşılaştırılabilirliğinin sağlanması için uygulanan muhasebe politikalarındaki değişikliklerin ve mali etkilerinin mali tablo dipnotlarında açıklanması zorunluluğu bulunmaktadır. Ayrıca faaliyet sonuçları tablosunda uygulanmakta olan değerleme esaslarında yapılan değişikliklerin ve etkilerinin de
açıklaması gerektiği, mevzuat hükmüdür.
Yapılan denetimde; Galatasaray Üniversitesi tarafından kendisine kullanım için tahsis edilen taşınmazlar ile kendi mülkiyetinde olan taşınmazlarla ilgili olarak; 2022 mali yılı sonunda Kamu İdarelerine Ait Taşınmazların Kaydına İlişkin Yönetmelik'in Geçici 1’inci maddesi uyarınca rayiç değer tespiti yaptırıldığı ve bu değerler üzerinden mevcut varlıkların kayıtlarında güncellemeye gidildiği anlaşılmakla birlikte, bir önceki yıla göre 250 Arazi ve Arsalar Hesabı, 251 Yeraltı ve Yerüstü Düzenleri Hesabı ve 252 Binalar Hesabında, dolayısıyla dönem sonu amortisman ayırma işlemleri için kullanılan 257 Birikmiş Amortismanlar ve Değer Düşüklüğü Karşılığı Hesabı ve 630 Giderler Hesabında ve 630 No.lu Hesaptan dolayı 591 Dönem Olumsuz Faaliyet Sonucu Hesabında önemli tutarlarda artış olmasına rağmen, bu değişimin nedenlerinin mali tablo dipnotlarında açıklanmadığı görülmüştür.
Aşağıdaki tablodan da görüleceği üzere, 2021 yılında toplam 446.058.326,74 TL tutarında taşınmazı bulunan Üniversitenin, 2022 yılı sonunda değerleme işlemi sonucunda taşınmazlarının değeri 2.256.730.854,26 TL’ye yükselmiştir.
Tablo 5: Üniversite Taşınmazlarının Kayıtlı Değerlerinin 2021-2022 Yılları Arası Tutar Olarak Karşılaştırılması (TL)
2022 Yılında Taşınmazların Kayıtlı Değeri
2.256.730.854,26
2021 Yılında Taşınmazların Kayıtlı Değeri
446.058.326,74
Bir Önceki Yıla Göre Artış
1.810.672.527,52
Taşınmaz mal varlığındaki artışın bir diğer yansıması ise dönem sonu işlemlerinden olan varlıklara amortisman ayırma işleminde kendini göstermiş ve ayrılan amortisman tutarı da 714.365.002,09 TL’ye ulaşmıştır.
Aşağıdaki tablodan da anlaşılacağı üzere 2021 yılı bilançosunda 257 No.lu hesapta kayıtlı amortisman tutarı 45.781.582,25 TL iken 2022 yılı bilançosunda bu tutar 760.146.584,34 TL’ye yükselmiştir.
Tablo 6: 2021-2022 Yılları Birikmiş Amortismanlar ve Değer Düşüklüğü Karşılığı Hesabının Tutar Olarak Karşılaştırılması (TL)
2022 Yılında Taşınmazlar İçin Ayrılan Amortisman Tutarı
760.146.584,34
2021 Yılında Taşınmazlar İçin Ayrılan Amortisman Tutarı
45.781.582,25
Bir Önceki Yıla Göre Artış
714.365.002,09
Merkezi Yönetim Muhasebe Yönetmeliği’nin Birikmiş Amortismanlar ve Değer Düşüklüğü Karşılığı Hesabının niteliğini açıklayan 186’ncı maddesinin birinci fıkrasında; maddi duran varlıklar için ayrılan karşılık tutarlarının bu hesaba alacak, 630 Giderler Hesabına borç kaydedileceği hükmü bulunmaktadır.
Mevzuatta yer alan bu hüküm uyarınca yıl sonlarında maddi duran varlıklar için amortisman ayrılmakta ve ayrılan amortisman tutarı aynı zamanda faaliyet hesaplarından olan 630 Giderler Hesabına da kaydedilmektedir.
Üniversitenin yıl sonu işlemleri arasında amortisman ayırma işlemi de bulunmakta olup 2022 yılı sonunda taşınmazlardaki envanter ve değer artışından dolayı uygulanan net amortisman tutarı 714.365.002,09 TL olmuş ve bu tutar kadar da dönem faaliyet sonucunu belirleyecek hesaplardan olan 630 Giderler Hesabına giriş kaydı gerçekleşmiştir. Dolayısıyla 2022 yılı faaliyet sonuçları tablosunda bir önceki yılla karşılaştırıldığında amortisman tutarında olağanüstü bir artış meydana gelmiş, bunun sonucu olarak da 2022 yılı 679.991.903,35 TL tutarında olumsuz faaliyet sonucu ile tamamlanmıştır. Bu durum Kurumun 2022 yılında merkezi yönetim bütçesinden aldığı bütçe ile gerçekleştirdiği faaliyetlerinin raporlanmasında da olumsuz bir etki yaratmaktadır. Zira, Üniversite kesin mizanında nakit karakterli 800’lü Bütçe Uygulama Hesapları (Bütçelenen Ve Gerçekleşen Tutarların Karşılaştırma Tablosu) incelendiğinde İdarenin 21.190.021,65 TL nakit fazlasıyla 2022 yılını kapattığı görülmekte olup bütçe hesaplarına ilişkin tutarlara aşağıdaki tabloda yer verilmiştir.
Tablo 7 : 2022 Yılı Bütçe Hesaplarında Kayıtlı Tutarlar (TL)
800
Bütçe Gelirleri Hesabı
262.091.632,57
810
Bütçe Gelirlerinden Ret Ve İadeler Hesabı
1.434.495,21
Net Bütçe Geliri
260.657.137,36
830
Bütçe Giderleri Hesabı
239.467.115,71
Bütçe Geliri Fazlası
21.190.021,65
1 No.lu Devlet Muhasebesi Standardı “Mali Tabloların Sunulması” ile ilgili olup 24’üncü maddesinde mali tablolarda, kuruluşun mali durumu, mali performansı ve nakit akışlarının gerçeğe uygun bir şekilde sunulması gerektiği ifade edilmiş, gerçeğe uygun sunumun; işlem, olay ve koşulların etkilerinin varlıklara, yükümlülüklere, gelir ve giderlere ilişkin malî tablolara alma ölçütlerine ve Devlet Muhasebesi Standartları çerçevesinde düzenlenen ikincil mevzuatta yer alan tanımlara uygun olarak gösterilmesini gerektirdiği, Devlet Muhasebesi Standartlarının uygulanmasıyla gerektiğinde ek açıklamalar yapılarak gerçeğe uygun sunum sağlayan mali tabloların ortaya çıkacağının varsayıldığı belirtilmiştir.
Anılan standardın;
26’ncı maddesinde gerçeğe uygun sunumun gereklilikleri arasında, Devlet Muhasebesi Standartlarında yer alan belirli hükümlerin mali tablo kullanıcılarının, belirli işlemlerin, diğer olayların ve koşulların kuruluşun mali durumu ve mali performansı üzerindeki etkilerini
anlamasını sağlamada yetersiz kaldığında, ek açıklamaların yapılması da sayılmıştır.
50’nci maddesinde bu Standarttaki “açıklama” ifadesinin bazen, mali durum tablosu, mali performans tablosu, net varlıklar/özkaynak değişim tablosu ve nakit akış tablosu ile notlar bölümünde sunulan kalemleri de kapsayacak şekilde geniş bir anlamda kullanılmakta olduğu, açıklamaların, ayrıca, diğer Devlet Muhasebesi Standartları tarafından da zorunlu kılındığı belirtilmiştir.
Kamu İdaresi tarafından taşınmazların değerleme işlemlerinden dolayı bir önceki yıla göre dikkat çeken miktardaki varlık artışının ve buna bağlı olarak ayrılan amortismanlardaki artıştan dolayı dönem olumsuz faaliyet sonucu elde edilmesinin mali tabloların dipnotlarında açıklanması gerektiği ile ilgili olarak; BKMYBS ve sisteme bağlı tüm modüllerde mali tablolara dipnot ekleme seçeneğinin bulunmadığı, bu konuyla ilgili olarak Kamu Harcama ve Muhasebe Bilişim Sistemi (KBS) Çağrı Modülü üzerinden talep açılması ve/veya ilgili tablolara manuel olarak dipnot eklenmesi seçeneklerinin İdare tarafından olumlu karşılanmakla birlikte, konunun değerlendirilmesi ve hizmetin sağlanmasının Hazine ve Maliye Bakanlığı Muhasebat Genel Müdürlüğünün uhdesinde olduğu, ayrıca artışların bir kısmının değer artırıcı harcamaların varlığın değerine eklenmesinden de kaynaklandığı bilgisi verilmiştir.
Taşınmazlara ayrılan amortisman tutarının bir önceki yıla göre olağanüstü artış göstermesine ilişkin Kamu İdaresi tarafından verilen bilgiden; “Amortisman ve Tükenme Payları” konulu Muhasebat Genel Müdürlüğü Genel Tebliği’nin (Sıra No: 47) 6'ncı maddesinin 11'inci bendinde yer alan henüz amortisman ayırma süresini tamamlamamış olan duran varlıklar için yapılan değer artırıcı harcamaların, varlığın maliyet bedeline eklenerek kalan amortisman süresince eşit olarak amortisman ayrılacağı hükmünden ve BKMYBS tarafından otomatik olarak gerçekleştirilmesinden kaynaklı bu artışın olduğu, taşınmazların amortisman süresi olan 50 yıla bölünerek her yıl %2 oranında amortisman payı ayrılması gerekirken sistem tarafından %100 oranında amortisman ayrıldığı, söz konusu işlemlerle ilgili olarak Hazine ve Maliye Bakanlığı Muhasebat Genel Müdürlüğü yetkilileriyle irtibata geçildiği, ancak sistem kaynaklı soruna çözüm üretilemediği anlaşılmaktadır.
Kamu İdaresinin tabi olduğu muhasebe ve raporlama standartları, Devlet Muhasebesi Standartları Kurulunca belirlenmekte olup bu standartlardan bulguyla ilgili olanlar bulguda yer almaktadır. Mali tabloların sunumu ile ilgili 1 No.lu Standart 22.02.2008 tarihinden beri yürürlüktedir. Ayrıca Kamu İdaresi, Hazine ve Maliye Bakanlığının hazırladığı düzenlemelere tabi olup bu kapsamda çıkarılan Genel Yönetim Muhasebe Yönetmeliği’ndeki muhasebe
ilkelerini esas alarak hesap planını kullanmakta, mali tablolarını hazırlamakta ve Merkezi Yönetim Muhasebe Yönetmeliği hükümlerine göre mali işlemlerini muhasebeleştirmektedir. Dolayısıyla İdarece muhasebe ve raporlama standartlarını uygulamak esas olup mevzuat düzenlemelerinde bir eksiklik söz konusu ise Kamu İdaresi tarafından da ifade edildiği üzere bu eksikliklerin giderilmesinde muhatap Bakanlık olmaktadır. Ancak görüş verilen mali tablolar Üniversiteye ait olup bu tablolardaki bilgilerin doğru ve güvenilir olup olmadığını raporlamak Sayıştayın görevleri arasındadır.
Sonuç olarak; 2022 yılında taşınmazlarla ilgili düzeltme, envanter, değerleme ve kayda alma işlemleri nedeniyle yıl sonunda taşınmazların tamamına 714.365.002,09 TL’lik amortisman ayırma işlemi yapılmış ve bu nedenle Üniversitenin hem duran varlıklarında hem de olumsuz faaliyet sonuçları hesabında açıklama gerektirir olağanüstü bir artış meydana gelmiş olup bu durumun mali tablo dipnotlarında açıklanmaması, muhasebenin yukarıda yer verilen temel kavramlarına ve ilkelerine aykırılık teşkil etmektedir.