Karar Künyesi
Karar Türü:
Sayıştay 5. Daire Kararı
Karar Tarihi:
3/29/2022
Karar No:
59
Esas No:
514
KARAR
Gelir vergisi tevkifatı
…………………. Belediyesinin Kent Müzesinde kullanılmak üzere 1 (bir) adet silikon manken yaptırılması işinde, 193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu’nda belirtilen gelir vergisi tevkifat oranının yanlış uygulanması suretiyle ……………………. TL kamu zararına sebebiyet verildiği hususu ile ilgili olarak,
193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu’nun “Serbest meslek kazancının tarifi” başlıklı 65 inci maddesine göre serbest meslek kazancı, sermayeden ziyade şahsi mesaiye ilmi veya mesleki bilgiye veya ihtisasa dayanan ve ticari mahiyette olmayan işlerin işverene tabi olmaksızın şahsi sorumluluk altında kendi nam ve hesabına yapılması sonucunda oluşmaktadır.
193 sayılı Kanun’un 18 inci maddesinde ise müellif, mütercim, heykeltıraş, hattat, ressam, bestekar, bilgisayar programcısı ve mucitlerin ve bunların kanuni mirasçılarının şiir, hikaye, roman, makale, bilimsel araştırma ve incelemeleri, bilgisayar yazılımı, röportaj, karikatür, fotoğraf, film, video band, radyo ve televizyon senaryo ve oyunu gibi eserlerini gazete, dergi, bilgisayar ve internet ortamı, radyo, televizyon ve videoda yayınlamak veya kitap, CD, disket, resim, heykel ve nota halindeki eserleri ile ihtira beratlarını satmak veya bunlar üzerindeki mevcut haklarını devir ve temlik etmek veya kiralamak suretiyle elde ettikleri hasılat Gelir Vergisinden istisna olacağı ve bu serbest meslek kazançları istisnasının, 193 sayılı Kanun’un 94 üncü maddesi uyarınca tevkif suretiyle ödenecek vergiye şümulü olmadığı ifade edilmiştir.
Aynı Kanun’un “Vergi tevkifatı” başlıklı 94 üncü maddesine göre ise kamu idareleri serbest meslek işleri dolayısıyla bu işleri icra edenlere yapılan ödemeleri nakden veya hesaben yaptıkları sırada, istihkak sahiplerinin gelir vergilerine mahsuben tevkifat yapmaya mecburdurlar. 193 sayılı Kanun’un 94 üncü maddesine dayanılarak 03.02.2009 tarih ve 27130 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanan 2009/14592 sayılı Bakanlar Kurulu Kararı’nın 1 inci maddesinde bu oran belirlenmiş olup 193 sayılı Kanun’un 18 inci maddesinde sayılan işlerde %17 vergi tevkifatı yapılması gerekmektedir.
Yukarıda belirtilen mevzuat hükümleri gereğince; heykeltraşların elde ettikleri hasılat gelir vergisinden istisna kapsamında olsa da 193 sayılı Kanun’un 94 üncü maddesinde, 18 inci madde kapsamına giren serbest meslek işlerinden tevkifat yapılacağı düzenlenmiş olup bu ödemelerden 2009/14592 sayılı Bakanlar Kurulu Kararı uyarınca %17 oranında gelir vergisi tevkifatının yapılması gerekmektedir.
Yapılan incelemede, …………………. Belediyesinde heykel sanatçısından silikon manken yaptırma hizmeti alınmış olup yapılan ödemelerde %17 oranında gelir vergisi tevkifatı yapılması gerekirken, %10 oranında vergi tevkifatı yapılması sonucu kamu zararına neden olunmuştur.
Sorumluluk yönünden yapılan inceleme;
Yukarıda belirtilen hükümler ve yapılan açıklamalar çerçevesinde oluşan kamu zararından, Harcama Yetkilisi ve Gerçekleştirme Görevlisi ile birlikte Muhasebe Yetkilisinin sorumlu olduğu Raporda belirtilmişse de, Muhasebe Yetkilisinin kontrol sorumluluğu 5018 sayılı Kamu Mali Yönetimi ve Kontrol Kanunu’nun “Muhasebe hizmeti ve muhasebe yetkilisinin yetki ve sorumlulukları” başlıklı 61 inci maddesinin üçüncü fıkrasında tahdidi olarak sayıldığından Muhasebe Yetkilisinin sorumluluğu bulunmamaktadır.
Diğer taraftan, 5018 sayılı Kamu Mali Yönetimi ve Kontrol Kanunun “Harcama Talimatı ve Sorumluluk” başlıklı 32 nci maddesinde; “Bütçelerden harcama yapılabilmesi, harcama yetkilisinin harcama talimatı vermesiyle mümkündür. Harcama talimatlarında hizmet gerekçesi, yapılacak işin konusu ve tutarı, süresi, kullanılabilir ödeneği, gerçekleştirme usulü ile gerçekleştirmeyle görevli olanlara ilişkin bilgiler yer alır.
Harcama yetkilileri, harcama talimatlarının bütçe ilke ve esaslarına, kanun, tüzük ve yönetmelikler ile diğer mevzuata uygun olmasından, ödeneklerin etkili, ekonomik ve verimli kullanılmasından ve bu Kanun çerçevesinde yapmaları gereken diğer işlemlerden sorumludur” denilmekle birlikte, “Giderlerin Gerçekleştirilmesi” başlıklı 33 ncü maddesinde “Bütçelerden bir giderin yapılabilmesi için iş, mal veya hizmetin belirlenmiş usul ve esaslara uygun olarak alındığının veya gerçekleştirildiğinin, görevlendirilmiş kişi veya komisyonlarca onaylanması ve gerçekleştirme belgelerinin düzenlenmiş olması gerekir. Giderlerin gerçekleştirilmesi; harcama yetkililerince belirlenen görevli tarafından düzenlenen ödeme emri belgesinin harcama yetkilisince imzalanması ve tutarın hak sahibine ödenmesiyle tamamlanır.
Gerçekleştirme görevlileri, harcama talimatı üzerine; işin yaptırılması, mal veya hizmetin alınması, teslim almaya ilişkin işlemlerin yapılması, belgelendirilmesi ve ödeme için gerekli belgelerin hazırlanması görevlerini yürütürler” hükümlerine yer verilmiştir.
14.06.2007 tarih ve 5189/1 sayılı Sayıştay Genel Kurul Kararı’nın “III- SORUMLULAR” başlığı altında düzenlenen “3. Harcama Yetkilileri” bölümünde;
“…Bütçeden yapılacak harcamalarda süreç, harcama talimatı ile başlamakta ve ödeme emri belgesi uyarınca hak sahibine ödeme 5018 sayılı Kanunun 33’üncü maddesinde de, giderin gerçekleştirilmesinin, harcama yetkililerince belirlenen görevli tarafından düzenlenen ödeme emri belgesinin harcama yetkilisince imzalanması ve tutarın hak sahibine ödenmesi ile tamamlanacağı hüküm altına alınmıştır.
Mevzuatın yukarıda belirtilen hükümlerine göre, bütçeden yapılacak harcamalarda süreç, harcama talimatı ile başlamakta ve ödeme emri belgesi uyarınca hak sahibine ödeme yapılması ile son bulmaktadır.
5018 sayılı Kanunda, giderin yapılmasından ödeme aşamasına kadar tüm işlemlerin harcama yetkilisinin gözetim ve denetimi altında, onun emir ve talimatı ile yürütülmesi öngörüldüğünden, sorumluluk konusunda da harcama yetkilisi ön plana çıkmaktadır.
Kanunda harcama yetkilisinin, bütçeyle ödenek tahsis edilen her harcama biriminin en üst yöneticisi olarak tanımlanması, idari açıdan üst yöneticilere; hukuka uygunluk açısından da yetkili kılınmış mercilere hesap vermekle sorumlu olduğunu göstermektedir. Bu anlamda harcama yetkililerinin Sayıştay’a hesap verme sorumluluğu bulunmaktadır” denilmiş; “4. Gerçekleştirme Görevlileri” bölümünün “a) Ödeme Emri Belgesini Düzenlemekle Görevlendirilen Gerçekleştirme Görevlisinin Sorumluluğu” kısmında; “…Harcama birimlerinde süreç kontrolü yapılarak her bir işlem daha önceki işlemlerin kontrolünü içerecek şekilde tasarlanıp uygulanacak, mali işlemlerin yürütülmesinde görev alanlar, yapacakları işlemden önceki işlemleri de kontrol edeceklerdir. Bu bağlamda ödeme emri belgesini düzenlemekle görevlendirilen gerçekleştirme görevlileri de, ödeme emri belgesi ve eki belgeler üzerinde ön mali kontrol yaparak, ödeme emri belgesi üzerine “Kontrol edilmiş ve uygun görülmüştür” şerhi düşüp imzalayacaklardır. Bu nedenle ödeme emri belgesini düzenleyen görevli, gerçekleştirme belgelerinin ödeme emri belgesine doğru aktarılması yanında, düzenlediği belge ile birlikte harcama sürecindeki diğer belgelerin doğruluğundan ve mevzuata uygunluğundan da sorumludur” hükümlerine yer verilmiştir.
5018 sayılı Kanun ve yukarıda belirtilen Sayıştay Genel Kurul Kararı uyarınca, harcama yetkilileri ve gerçekleştirme görevlileri, giderin gerçekleştirilmesi ve harcamanın yapılması süreçlerinde, mevzuata uygunluk açısından kontrolleri sağlamakla yükümlüdürler. Yapılacak harcama, nitelik itibariyle hukuka aykırı nitelik taşıyorsa, söz konusu işlemleri yapmaktan kaçınmak durumundadırlar.
Bu itibarla, ……………………Belediyesinin Kent Müzesinde kullanılmak üzere 1 (bir) adet silikon manken yaptırılması işinde, 193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu’nda belirtilen gelir vergisi tevkifat oranının yanlış uygulanması sonucu oluşan …………………. TL kamu zararını;
Harcama Yetkilisi ……………. (……………..) ile Gerçekleştirme Görevlisi …………….’e (…………………..)
Müştereken ve müteselsilen 6085 sayılı Sayıştay Kanununun 53 üncü maddesi gereğince işleyecek faizleri ile birlikte ödettirilmesine,
İş bu ilamın tebliğ tarihinden itibaren aynı Kanunun 55 inci maddesi gereğince altmış gün içerisinde Sayıştay Temyiz Kurulu nezdinde temyiz yolu açık olmak üzere oybirliğiyle,
karar verildi.
…………………. Belediyesinin Kent Müzesinde kullanılmak üzere 1 (bir) adet silikon manken yaptırılması işinde, 193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu’nda belirtilen gelir vergisi tevkifat oranının yanlış uygulanması suretiyle ……………………. TL kamu zararına sebebiyet verildiği hususu ile ilgili olarak,
193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu’nun “Serbest meslek kazancının tarifi” başlıklı 65 inci maddesine göre serbest meslek kazancı, sermayeden ziyade şahsi mesaiye ilmi veya mesleki bilgiye veya ihtisasa dayanan ve ticari mahiyette olmayan işlerin işverene tabi olmaksızın şahsi sorumluluk altında kendi nam ve hesabına yapılması sonucunda oluşmaktadır.
193 sayılı Kanun’un 18 inci maddesinde ise müellif, mütercim, heykeltıraş, hattat, ressam, bestekar, bilgisayar programcısı ve mucitlerin ve bunların kanuni mirasçılarının şiir, hikaye, roman, makale, bilimsel araştırma ve incelemeleri, bilgisayar yazılımı, röportaj, karikatür, fotoğraf, film, video band, radyo ve televizyon senaryo ve oyunu gibi eserlerini gazete, dergi, bilgisayar ve internet ortamı, radyo, televizyon ve videoda yayınlamak veya kitap, CD, disket, resim, heykel ve nota halindeki eserleri ile ihtira beratlarını satmak veya bunlar üzerindeki mevcut haklarını devir ve temlik etmek veya kiralamak suretiyle elde ettikleri hasılat Gelir Vergisinden istisna olacağı ve bu serbest meslek kazançları istisnasının, 193 sayılı Kanun’un 94 üncü maddesi uyarınca tevkif suretiyle ödenecek vergiye şümulü olmadığı ifade edilmiştir.
Aynı Kanun’un “Vergi tevkifatı” başlıklı 94 üncü maddesine göre ise kamu idareleri serbest meslek işleri dolayısıyla bu işleri icra edenlere yapılan ödemeleri nakden veya hesaben yaptıkları sırada, istihkak sahiplerinin gelir vergilerine mahsuben tevkifat yapmaya mecburdurlar. 193 sayılı Kanun’un 94 üncü maddesine dayanılarak 03.02.2009 tarih ve 27130 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanan 2009/14592 sayılı Bakanlar Kurulu Kararı’nın 1 inci maddesinde bu oran belirlenmiş olup 193 sayılı Kanun’un 18 inci maddesinde sayılan işlerde %17 vergi tevkifatı yapılması gerekmektedir.
Yukarıda belirtilen mevzuat hükümleri gereğince; heykeltraşların elde ettikleri hasılat gelir vergisinden istisna kapsamında olsa da 193 sayılı Kanun’un 94 üncü maddesinde, 18 inci madde kapsamına giren serbest meslek işlerinden tevkifat yapılacağı düzenlenmiş olup bu ödemelerden 2009/14592 sayılı Bakanlar Kurulu Kararı uyarınca %17 oranında gelir vergisi tevkifatının yapılması gerekmektedir.
Yapılan incelemede, …………………. Belediyesinde heykel sanatçısından silikon manken yaptırma hizmeti alınmış olup yapılan ödemelerde %17 oranında gelir vergisi tevkifatı yapılması gerekirken, %10 oranında vergi tevkifatı yapılması sonucu kamu zararına neden olunmuştur.
Sorumluluk yönünden yapılan inceleme;
Yukarıda belirtilen hükümler ve yapılan açıklamalar çerçevesinde oluşan kamu zararından, Harcama Yetkilisi ve Gerçekleştirme Görevlisi ile birlikte Muhasebe Yetkilisinin sorumlu olduğu Raporda belirtilmişse de, Muhasebe Yetkilisinin kontrol sorumluluğu 5018 sayılı Kamu Mali Yönetimi ve Kontrol Kanunu’nun “Muhasebe hizmeti ve muhasebe yetkilisinin yetki ve sorumlulukları” başlıklı 61 inci maddesinin üçüncü fıkrasında tahdidi olarak sayıldığından Muhasebe Yetkilisinin sorumluluğu bulunmamaktadır.
Diğer taraftan, 5018 sayılı Kamu Mali Yönetimi ve Kontrol Kanunun “Harcama Talimatı ve Sorumluluk” başlıklı 32 nci maddesinde; “Bütçelerden harcama yapılabilmesi, harcama yetkilisinin harcama talimatı vermesiyle mümkündür. Harcama talimatlarında hizmet gerekçesi, yapılacak işin konusu ve tutarı, süresi, kullanılabilir ödeneği, gerçekleştirme usulü ile gerçekleştirmeyle görevli olanlara ilişkin bilgiler yer alır.
Harcama yetkilileri, harcama talimatlarının bütçe ilke ve esaslarına, kanun, tüzük ve yönetmelikler ile diğer mevzuata uygun olmasından, ödeneklerin etkili, ekonomik ve verimli kullanılmasından ve bu Kanun çerçevesinde yapmaları gereken diğer işlemlerden sorumludur” denilmekle birlikte, “Giderlerin Gerçekleştirilmesi” başlıklı 33 ncü maddesinde “Bütçelerden bir giderin yapılabilmesi için iş, mal veya hizmetin belirlenmiş usul ve esaslara uygun olarak alındığının veya gerçekleştirildiğinin, görevlendirilmiş kişi veya komisyonlarca onaylanması ve gerçekleştirme belgelerinin düzenlenmiş olması gerekir. Giderlerin gerçekleştirilmesi; harcama yetkililerince belirlenen görevli tarafından düzenlenen ödeme emri belgesinin harcama yetkilisince imzalanması ve tutarın hak sahibine ödenmesiyle tamamlanır.
Gerçekleştirme görevlileri, harcama talimatı üzerine; işin yaptırılması, mal veya hizmetin alınması, teslim almaya ilişkin işlemlerin yapılması, belgelendirilmesi ve ödeme için gerekli belgelerin hazırlanması görevlerini yürütürler” hükümlerine yer verilmiştir.
14.06.2007 tarih ve 5189/1 sayılı Sayıştay Genel Kurul Kararı’nın “III- SORUMLULAR” başlığı altında düzenlenen “3. Harcama Yetkilileri” bölümünde;
“…Bütçeden yapılacak harcamalarda süreç, harcama talimatı ile başlamakta ve ödeme emri belgesi uyarınca hak sahibine ödeme 5018 sayılı Kanunun 33’üncü maddesinde de, giderin gerçekleştirilmesinin, harcama yetkililerince belirlenen görevli tarafından düzenlenen ödeme emri belgesinin harcama yetkilisince imzalanması ve tutarın hak sahibine ödenmesi ile tamamlanacağı hüküm altına alınmıştır.
Mevzuatın yukarıda belirtilen hükümlerine göre, bütçeden yapılacak harcamalarda süreç, harcama talimatı ile başlamakta ve ödeme emri belgesi uyarınca hak sahibine ödeme yapılması ile son bulmaktadır.
5018 sayılı Kanunda, giderin yapılmasından ödeme aşamasına kadar tüm işlemlerin harcama yetkilisinin gözetim ve denetimi altında, onun emir ve talimatı ile yürütülmesi öngörüldüğünden, sorumluluk konusunda da harcama yetkilisi ön plana çıkmaktadır.
Kanunda harcama yetkilisinin, bütçeyle ödenek tahsis edilen her harcama biriminin en üst yöneticisi olarak tanımlanması, idari açıdan üst yöneticilere; hukuka uygunluk açısından da yetkili kılınmış mercilere hesap vermekle sorumlu olduğunu göstermektedir. Bu anlamda harcama yetkililerinin Sayıştay’a hesap verme sorumluluğu bulunmaktadır” denilmiş; “4. Gerçekleştirme Görevlileri” bölümünün “a) Ödeme Emri Belgesini Düzenlemekle Görevlendirilen Gerçekleştirme Görevlisinin Sorumluluğu” kısmında; “…Harcama birimlerinde süreç kontrolü yapılarak her bir işlem daha önceki işlemlerin kontrolünü içerecek şekilde tasarlanıp uygulanacak, mali işlemlerin yürütülmesinde görev alanlar, yapacakları işlemden önceki işlemleri de kontrol edeceklerdir. Bu bağlamda ödeme emri belgesini düzenlemekle görevlendirilen gerçekleştirme görevlileri de, ödeme emri belgesi ve eki belgeler üzerinde ön mali kontrol yaparak, ödeme emri belgesi üzerine “Kontrol edilmiş ve uygun görülmüştür” şerhi düşüp imzalayacaklardır. Bu nedenle ödeme emri belgesini düzenleyen görevli, gerçekleştirme belgelerinin ödeme emri belgesine doğru aktarılması yanında, düzenlediği belge ile birlikte harcama sürecindeki diğer belgelerin doğruluğundan ve mevzuata uygunluğundan da sorumludur” hükümlerine yer verilmiştir.
5018 sayılı Kanun ve yukarıda belirtilen Sayıştay Genel Kurul Kararı uyarınca, harcama yetkilileri ve gerçekleştirme görevlileri, giderin gerçekleştirilmesi ve harcamanın yapılması süreçlerinde, mevzuata uygunluk açısından kontrolleri sağlamakla yükümlüdürler. Yapılacak harcama, nitelik itibariyle hukuka aykırı nitelik taşıyorsa, söz konusu işlemleri yapmaktan kaçınmak durumundadırlar.
Bu itibarla, ……………………Belediyesinin Kent Müzesinde kullanılmak üzere 1 (bir) adet silikon manken yaptırılması işinde, 193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu’nda belirtilen gelir vergisi tevkifat oranının yanlış uygulanması sonucu oluşan …………………. TL kamu zararını;
Harcama Yetkilisi ……………. (……………..) ile Gerçekleştirme Görevlisi …………….’e (…………………..)
Müştereken ve müteselsilen 6085 sayılı Sayıştay Kanununun 53 üncü maddesi gereğince işleyecek faizleri ile birlikte ödettirilmesine,
İş bu ilamın tebliğ tarihinden itibaren aynı Kanunun 55 inci maddesi gereğince altmış gün içerisinde Sayıştay Temyiz Kurulu nezdinde temyiz yolu açık olmak üzere oybirliğiyle,
karar verildi.
Kararla ilgili sorunuz mu var?