Karar Künyesi
Karar Türü:
Sayıştay 5. Daire Kararı
Karar Tarihi:
3/29/2022
Karar No:
59
Esas No:
514
KARAR
Gelir vergisi tevkifatı
………………… Belediyesinin taraf olduğu davaları kaybetmesi sonucunda karşı taraf avukatlarına ödenen vekâlet ücretlerine ilişkin gelir vergisi tevkifatlarının yapılmaması suretiyle …………………… TL kamu zararına sebebiyet verildiği hususu ile ilgili olarak,
193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu’nun “Serbest meslek kazancının tarifi” başlıklı 65 inci maddesine göre serbest meslek kazancı, sermayeden ziyade şahsi mesaiye ilmi veya mesleki bilgiye veya ihtisasa dayanan ve ticari mahiyette olmayan işlerin iş verene tabi olmaksızın şahsi sorumluluk altında kendi nam ve hesabına yapılması sonucunda oluşmaktadır. Aynı Kanunun 66 ıncı maddesinde de; dava vekillerinin bu işleri dolayısıyla serbest meslek erbabı sayılacağı düzenlenmiştir.
Mezkur Kanun’un 94 üncü maddesine göre ise kamu idareleri serbest meslek işleri dolayısıyla bu işleri icra edenlere yapılan ödemeleri nakden veya hesaben yaptıkları sırada, istihkak sahiplerinin gelir vergilerine mahsuben tevkifat yapmaya mecburdurlar. Aynı maddenin üçüncü fıkrasında da, 1136 sayılı Avukatlık Kanunu uyarınca karşı tarafa yükletilen vekalet ücretini (icra ve iflas müdürlüklerine yatırılanlar dâhil) ödeyenler tarafından gelir vergisi tevkifatı yapılacağı düzenlenmiştir. 193 sayılı Kanun’un 94 üncü maddesine dayanılarak 03.02.2009 tarih ve 27130 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanan 2009/14592 sayılı Bakanlar Kurulu Kararı’nın 1 inci maddesinde oranlar belirlenmiş olup avukatlık vekalet ücreti, 193 sayılı Kanun’un 18 inci maddesinde sayılan işlerden olmadığından avukatlık vekalet ücretinden %20 oranında vergi tevkifatı yapılması gerekmektedir.
3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu’nun 20 nci maddesinde, belli bir tarifeye göre fiyatı tespit edilen işlerde tarife bedelinin içinde Katma Değer Vergisinin (KDV) dahil olduğu belirtilmiştir. Buna göre, mahkeme tarafından hükmolunan avukatlık vekalet ücretine KDV tutarı dahildir. Belirlenen avukatlık vekalet ücretinin KDV’siz tutarı bulunup bu tutar üzerinden tevkifat yapılması gerekmektedir.
Yukarıda belirtilen mevzuat hükümleri gereğince, serbest meslek faaliyeti olan avukatlık hizmetinden doğan ve mahkeme tarafından hükmolunan bedelin avukata ödenmesi veya icra müdürlüklerine yatırılması sırasında tevkifat yapmaya mecbur olanlar tarafından KDV hariç %20 oranında gelir vergisi tevkifatı yapılması gerekirken uygulamada Belediyenin kaybettiği davalarda karşı taraf vekiline ödemekle yükümlü olduğu avukatlık vekalet ücretlerinden vergi tevkifatının yapmadığı anlaşılmaktadır.
Sorumlular savunmalarında; 193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu’nun 94 üncü maddesinin 3 üncü fıkrasının, 05/12/2019 tarih ve 7194 sayılı Kanun ile 193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu’na eklenmiş olduğu, söz konusu fıkranın nasıl uygulanacağını içeren açıklamaların 27 Mayıs 2020 tarihli 31137 sayılı Resmi Gazete’de yayınlanarak yürürlüğe giren Seri No:311 Gelir Vergisi Genel Tebliği’nde yer aldığından dolayı 27 Mayıs 2020 tarihinden önce yapılan ödemelere ilişkin Belge No: 1395-1632-2612-2986 yer alan kamu zararların kaldırılması gerektiğini ifade etmişler ise de;
193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu’nun 94 üncü maddesinin birinci fıkrasında kamu idarelerinin stopaj yapmaya mecbur oldukları, aynı maddenin ek üçüncü fıkrasında da; 2004 sayılı İcra ve İflas Kanunu ile 1136 sayılı Avukatlık Kanunu uyarınca karşı tarafa yükletilen vekalet ücretini (icra ve iflas müdürlüklerine yatırılanlar dâhil) ödeyenler tarafından gelir vergisi tevkifatının yapılacağı düzenlenmiştir. Kanun maddelerine geçiş hükmü konulmadığı sürece yayımlandığı tarihten itibaren yürürlüğe girmektedir. Bu hususta uygulamayı göstermek adına genel tebliğ vb. adsız düzenleyici işlem çıkarılabileceği gibi herhangi bir düzenleme de yapılmayabilir. Sonuç olarak 193 sayılı Kanun’un 94 üncü maddesinin ek üçüncü fıkrası 05/12/2019 tarihinden itibaren yürürlüğü girdiğinden 2004 sayılı Kanun ile 1136 sayılı Kanun uyarınca karşı tarafa yükletilen vekalet ücretini ödeyen kamu kurumlarının bu tarihten itibaren gelir vergisi tevkifatı yapması gerekmektedir.
Yine savunmalarda, 311 seri no.lu Gelir Vergisi Genel Tebliğinin 25 inci maddesinin altıncı fıkrasında icra işleminin durdurulması için, ilama karşı istinaf veya temyiz yoluna başvuran borçlunun ilamın icrasını durdurabilmek için takip edilen vekalet ücreti dahil borç tutarı için teminat verildiği ve istinaf veya temyiz başvurusunun reddedilmesi üzerine teminata konu paranın alacaklının avukatına ödendiği durumlarda, vekalet ücretine ilişkin nakden veya hesaben ödemenin ne zaman gerçekleşeceği bilinemeyeceğinden gelir vergisi tevkifatı yapılmayacağı düzenlemesi uyarınca Belge No: ………………….. ödeme emirleri ile icra müdürlüklerine ödeme yapılan icra dosyalarında öncelikle icra işlemlerinin durdurulması için teminat verildiği (banka teminat mektubu/gayrimenkul teminatı), icra takibine konu mahkeme ilamının İstinaf/Yargıtay incelemesinden sonra onanması üzerine ödeme emirlerindeki ödemeler yapıldığını, bu nedenle kamu zararının kaldırılmasını talep etmişler ise de;
27 Mayıs 2020 tarihli 31137 sayılı Resmi Gazete’de yayınlanan Seri No:311 Gelir Vergisi Genel Tebliği’nin “Vekalet Ücretlerinde Vergi Tevkifatı Uygulaması” başlıklı 25 inci maddesinin altıncı fıkrasında, borçlunun icra işlemini durdurması için teminat vermesi ve istinaf veya temyiz yoluna başvurarak bu başvurunun reddedilmesi üzerine teminata konu paranın alacaklının avukatına ödenmesi durumunda gelir vergisi tevkifatı yapılmayacağı, aynı maddenin ikinci fıkrasının (a) ve (b) bentlerinde ödemenin yapılma usulüne göre farklı tevkifat uygulamalarını benimsediği gözükmektedir. 25 inci maddenin ikinci fıkrasının (a) bendinde, borçlu (davayı kaybeden) tarafından doğrudan avukata ödendiği durumlarda, borçlu (davayı kaybeden) tarafından; (b) bendinde ise borçlu (davayı kaybeden) tarafından avukata ödenmek üzere icra ve iflas müdürlüklerine yatırıldığı durumlarda, borçlu (davayı kaybeden) tarafından gelir vergisi tevkifatı yapılması gerektiği düzenlenmiştir. Bu kapsamda, 25 inci maddenin altıncı fıkrasının aynı maddenin ikinci fıkrasının (a) bendine yani avukata doğrudan ödeme yapıldığı durumlara bir istisna getirdiği açıktır. Bu nedenle ödeme emri belgeleri incelendiğinde, avukata yapılacak vekalet ücreti ödemeleri icra ve iflas müdürlüklerine yatırıldığından 25 inci maddenin altıncı fıkrası kapsamına girmemekte ve gelir vergisi tevkifatının yapılması gerekmektedir.
Son olarak savunmalarda; ödeme emirleri ile ilgili olarak yapılan ödemelere konu borç miktarlarının, sadece vekalet ücretine ilişkin olmayıp mahkeme kararlarında belirtilen alacak kalemlerini de içerdiği; icra dairelerine tevkifat kesilerek ödeme yapılması halinde, icra dosya borcu tam olarak kapanmayacak olup eksik kalan miktar için kurumun haciz tehlikesi ile karşı karşıya kalabileceği; ayrıca yapılan ödemelerden sonra mevzuat gereği, ödemeyi alan icra takibinde veya mahkeme kararında adı geçen avukatların müvekkilleri adına serbest meslek makbuzu kesip, aldıkları ödemeye ilişkin gelir vergisi ödemelerini yapmış olmaları gerektiği bu nedenle ilgili vergi dairelerinden bu hususun sorulması ve ona göre değerlendirme yapılması gerektiği ifade edilmiş ise de; ödeme emri belgeleri incelendiğinde, ilam ve icraya ilişkin tüm tutarlar kalem kalem gösterildiğinden ilam vekâlet ücreti ve icra vekâlet ücretleri dosyanın içeriğinden net bir şekilde tespit edilebileceği anlaşılmaktadır. Nitekim Yargılamaya Esas Raporun da bu tutarlar dikkate alınarak yazıldığı görülmektedir.
311 Seri No.lu Gelir Vergisi Genel Tebliğinin “Vekalet ücreti ödemelerinde belge düzeni” başlıklı 26 ncı maddesinin Örnek 1’de;
“Bay (A)’nın vekili avukat Bayan (B) tarafından (C) Belediyesi aleyhine açılan dava, Bay (A) lehine sonuçlanmış olup mahkemece Avukatlık Asgari Ücret Tarifesi uyarınca belirlenen vekalet ücretine hükmedilmiştir.
…
Diğer taraftan, söz konusu vekalet ücretinin (C) Belediyesi tarafından avukata ödenmek üzere icra dairesine yatırılması halinde de (C) Belediyesi tarafından %20 oranında gelir vergisi tevkifatı yapılacak ve tevkifat tutarı muhtasar beyanname ile vergi dairesine yatırılacağından icra dairesine tevkifat tutarı düşüldükten sonra kalan tutar yatırılacaktır. Bu durumda da avukat Bayan (B) tarafından (C) Belediyesi adına serbest meslek makbuzu düzenlenecektir.” ifadesi yer almıştır.
213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun 236 ncı maddesinde ise, serbest meslek erbabının mesleki faaliyetlerine ilişkin her türlü tahsilatı için serbest meslek makbuz düzenlemesi gerektiği ve müşterinin de bu makbuzu istemek ve almak mecburiyetinde olduğu bu ifade edilmiştir.
Gelir Vergisi Genel Tebliği’nin 26 ncı ve Vergi Usul Kanunu’nun 236 ncı maddesi birlikte değerlendirildiğinde, belediyenin gelir vergisi tevkifatı yaptığı tutarı muhtasar beyanname ile vergi dairesine yatırarak yapılacak olan ödemeden tevkifat tutarı düşüldükten sonra kalan tutar icra dairesine yatırması ve ayrıca vekalet ücretini hak eden avukatın belediyeye karşı kazandığı davalar sebebiyle ilam vekalet ücretine veya icra vekalet ücreti sebebiyle serbest meslek makbuzu düzenlemesi, belediyenin de bu makbuzu alması ve ilgili ödeme evrakının ekine eklemesi gerekmektedir.
Sorumluluk yönünden yapılan inceleme;
Yukarıda belirtilen hükümler ve yapılan açıklamalar çerçevesinde oluşan kamu zararından, Harcama Yetkilisi ve Gerçekleştirme Görevlisi ile birlikte Muhasebe Yetkilisinin sorumlu olduğu Raporda belirtilmişse de, Muhasebe Yetkilisinin kontrol sorumluluğu 5018 sayılı Kamu Mali Yönetimi ve Kontrol Kanunu’nun “Muhasebe hizmeti ve muhasebe yetkilisinin yetki ve sorumlulukları” başlıklı 61 inci maddesinin üçüncü fıkrasında tahdidi olarak sayıldığından Muhasebe Yetkilisinin sorumluluğu bulunmamaktadır.
Diğer taraftan, 5018 sayılı Kamu Mali Yönetimi ve Kontrol Kanunun “Harcama Talimatı ve Sorumluluk” başlıklı 32 nci maddesinde; “Bütçelerden harcama yapılabilmesi, harcama yetkilisinin harcama talimatı vermesiyle mümkündür. Harcama talimatlarında hizmet gerekçesi, yapılacak işin konusu ve tutarı, süresi, kullanılabilir ödeneği, gerçekleştirme usulü ile gerçekleştirmeyle görevli olanlara ilişkin bilgiler yer alır.
Harcama yetkilileri, harcama talimatlarının bütçe ilke ve esaslarına, kanun, tüzük ve yönetmelikler ile diğer mevzuata uygun olmasından, ödeneklerin etkili, ekonomik ve verimli kullanılmasından ve bu Kanun çerçevesinde yapmaları gereken diğer işlemlerden sorumludur” denilmekle birlikte, “Giderlerin Gerçekleştirilmesi” başlıklı 33 ncü maddesinde “Bütçelerden bir giderin yapılabilmesi için iş, mal veya hizmetin belirlenmiş usul ve esaslara uygun olarak alındığının veya gerçekleştirildiğinin, görevlendirilmiş kişi veya komisyonlarca onaylanması ve gerçekleştirme belgelerinin düzenlenmiş olması gerekir. Giderlerin gerçekleştirilmesi; harcama yetkililerince belirlenen görevli tarafından düzenlenen ödeme emri belgesinin harcama yetkilisince imzalanması ve tutarın hak sahibine ödenmesiyle tamamlanır.
Gerçekleştirme görevlileri, harcama talimatı üzerine; işin yaptırılması, mal veya hizmetin alınması, teslim almaya ilişkin işlemlerin yapılması, belgelendirilmesi ve ödeme için gerekli belgelerin hazırlanması görevlerini yürütürler” hükümlerine yer verilmiştir.
14.06.2007 tarih ve 5189/1 sayılı Sayıştay Genel Kurul Kararı’nın “III- SORUMLULAR” başlığı altında düzenlenen “3. Harcama Yetkilileri” bölümünde;
“…Bütçeden yapılacak harcamalarda süreç, harcama talimatı ile başlamakta ve ödeme emri belgesi uyarınca hak sahibine ödeme 5018 sayılı Kanunun 33’üncü maddesinde de, giderin gerçekleştirilmesinin, harcama yetkililerince belirlenen görevli tarafından düzenlenen ödeme emri belgesinin harcama yetkilisince imzalanması ve tutarın hak sahibine ödenmesi ile tamamlanacağı hüküm altına alınmıştır.
Mevzuatın yukarıda belirtilen hükümlerine göre, bütçeden yapılacak harcamalarda süreç, harcama talimatı ile başlamakta ve ödeme emri belgesi uyarınca hak sahibine ödeme yapılması ile son bulmaktadır.
5018 sayılı Kanunda, giderin yapılmasından ödeme aşamasına kadar tüm işlemlerin harcama yetkilisinin gözetim ve denetimi altında, onun emir ve talimatı ile yürütülmesi öngörüldüğünden, sorumluluk konusunda da harcama yetkilisi ön plana çıkmaktadır.
Kanunda harcama yetkilisinin, bütçeyle ödenek tahsis edilen her harcama biriminin en üst yöneticisi olarak tanımlanması, idari açıdan üst yöneticilere; hukuka uygunluk açısından da yetkili kılınmış mercilere hesap vermekle sorumlu olduğunu göstermektedir. Bu anlamda harcama yetkililerinin Sayıştay’a hesap verme sorumluluğu bulunmaktadır” denilmiş; “4. Gerçekleştirme Görevlileri” bölümünün “a) Ödeme Emri Belgesini Düzenlemekle Görevlendirilen Gerçekleştirme Görevlisinin Sorumluluğu” kısmında; “…Harcama birimlerinde süreç kontrolü yapılarak her bir işlem daha önceki işlemlerin kontrolünü içerecek şekilde tasarlanıp uygulanacak, mali işlemlerin yürütülmesinde görev alanlar, yapacakları işlemden önceki işlemleri de kontrol edeceklerdir. Bu bağlamda ödeme emri belgesini düzenlemekle görevlendirilen gerçekleştirme görevlileri de, ödeme emri belgesi ve eki belgeler üzerinde ön mali kontrol yaparak, ödeme emri belgesi üzerine “Kontrol edilmiş ve uygun görülmüştür” şerhi düşüp imzalayacaklardır. Bu nedenle ödeme emri belgesini düzenleyen görevli, gerçekleştirme belgelerinin ödeme emri belgesine doğru aktarılması yanında, düzenlediği belge ile birlikte harcama sürecindeki diğer belgelerin doğruluğundan ve mevzuata uygunluğundan da sorumludur” hükümlerine yer verilmiştir.
5018 sayılı Kanun ve yukarıda belirtilen Sayıştay Genel Kurul Kararı uyarınca, harcama yetkilileri ve gerçekleştirme görevlileri, giderin gerçekleştirilmesi ve harcamanın yapılması süreçlerinde, mevzuata uygunluk açısından kontrolleri sağlamakla yükümlüdürler. Yapılacak harcama, nitelik itibariyle hukuka aykırı nitelik taşıyorsa, söz konusu işlemleri yapmaktan kaçınmak durumundadırlar.
Bu itibarla, …………………… Belediyesinin taraf olduğu davaları kaybetmesi sonucunda karşı taraf avukatlarına ödenen vekâlet ücretlerine ilişkin gelir vergisi tevkifatlarının yapılmaması sonucu oluşan …………………. TL kamu zararının;
Harcama Yetkilisi ………………. (…………...) ve Gerçekleştirme Görevlisi ……………..’e (………………..),
Müştereken ve müteselsilen 6085 sayılı Sayıştay Kanununun 53 üncü maddesi gereğince işleyecek faizleri ile birlikte ödettirilmesine,
İş bu ilamın tebliğ tarihinden itibaren aynı Kanunun 55 inci maddesi gereğince altmış gün içerisinde Sayıştay Temyiz Kurulu nezdinde temyiz yolu açık olmak üzere oybirliğiyle,
karar verildi.
………………… Belediyesinin taraf olduğu davaları kaybetmesi sonucunda karşı taraf avukatlarına ödenen vekâlet ücretlerine ilişkin gelir vergisi tevkifatlarının yapılmaması suretiyle …………………… TL kamu zararına sebebiyet verildiği hususu ile ilgili olarak,
193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu’nun “Serbest meslek kazancının tarifi” başlıklı 65 inci maddesine göre serbest meslek kazancı, sermayeden ziyade şahsi mesaiye ilmi veya mesleki bilgiye veya ihtisasa dayanan ve ticari mahiyette olmayan işlerin iş verene tabi olmaksızın şahsi sorumluluk altında kendi nam ve hesabına yapılması sonucunda oluşmaktadır. Aynı Kanunun 66 ıncı maddesinde de; dava vekillerinin bu işleri dolayısıyla serbest meslek erbabı sayılacağı düzenlenmiştir.
Mezkur Kanun’un 94 üncü maddesine göre ise kamu idareleri serbest meslek işleri dolayısıyla bu işleri icra edenlere yapılan ödemeleri nakden veya hesaben yaptıkları sırada, istihkak sahiplerinin gelir vergilerine mahsuben tevkifat yapmaya mecburdurlar. Aynı maddenin üçüncü fıkrasında da, 1136 sayılı Avukatlık Kanunu uyarınca karşı tarafa yükletilen vekalet ücretini (icra ve iflas müdürlüklerine yatırılanlar dâhil) ödeyenler tarafından gelir vergisi tevkifatı yapılacağı düzenlenmiştir. 193 sayılı Kanun’un 94 üncü maddesine dayanılarak 03.02.2009 tarih ve 27130 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanan 2009/14592 sayılı Bakanlar Kurulu Kararı’nın 1 inci maddesinde oranlar belirlenmiş olup avukatlık vekalet ücreti, 193 sayılı Kanun’un 18 inci maddesinde sayılan işlerden olmadığından avukatlık vekalet ücretinden %20 oranında vergi tevkifatı yapılması gerekmektedir.
3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu’nun 20 nci maddesinde, belli bir tarifeye göre fiyatı tespit edilen işlerde tarife bedelinin içinde Katma Değer Vergisinin (KDV) dahil olduğu belirtilmiştir. Buna göre, mahkeme tarafından hükmolunan avukatlık vekalet ücretine KDV tutarı dahildir. Belirlenen avukatlık vekalet ücretinin KDV’siz tutarı bulunup bu tutar üzerinden tevkifat yapılması gerekmektedir.
Yukarıda belirtilen mevzuat hükümleri gereğince, serbest meslek faaliyeti olan avukatlık hizmetinden doğan ve mahkeme tarafından hükmolunan bedelin avukata ödenmesi veya icra müdürlüklerine yatırılması sırasında tevkifat yapmaya mecbur olanlar tarafından KDV hariç %20 oranında gelir vergisi tevkifatı yapılması gerekirken uygulamada Belediyenin kaybettiği davalarda karşı taraf vekiline ödemekle yükümlü olduğu avukatlık vekalet ücretlerinden vergi tevkifatının yapmadığı anlaşılmaktadır.
Sorumlular savunmalarında; 193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu’nun 94 üncü maddesinin 3 üncü fıkrasının, 05/12/2019 tarih ve 7194 sayılı Kanun ile 193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu’na eklenmiş olduğu, söz konusu fıkranın nasıl uygulanacağını içeren açıklamaların 27 Mayıs 2020 tarihli 31137 sayılı Resmi Gazete’de yayınlanarak yürürlüğe giren Seri No:311 Gelir Vergisi Genel Tebliği’nde yer aldığından dolayı 27 Mayıs 2020 tarihinden önce yapılan ödemelere ilişkin Belge No: 1395-1632-2612-2986 yer alan kamu zararların kaldırılması gerektiğini ifade etmişler ise de;
193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu’nun 94 üncü maddesinin birinci fıkrasında kamu idarelerinin stopaj yapmaya mecbur oldukları, aynı maddenin ek üçüncü fıkrasında da; 2004 sayılı İcra ve İflas Kanunu ile 1136 sayılı Avukatlık Kanunu uyarınca karşı tarafa yükletilen vekalet ücretini (icra ve iflas müdürlüklerine yatırılanlar dâhil) ödeyenler tarafından gelir vergisi tevkifatının yapılacağı düzenlenmiştir. Kanun maddelerine geçiş hükmü konulmadığı sürece yayımlandığı tarihten itibaren yürürlüğe girmektedir. Bu hususta uygulamayı göstermek adına genel tebliğ vb. adsız düzenleyici işlem çıkarılabileceği gibi herhangi bir düzenleme de yapılmayabilir. Sonuç olarak 193 sayılı Kanun’un 94 üncü maddesinin ek üçüncü fıkrası 05/12/2019 tarihinden itibaren yürürlüğü girdiğinden 2004 sayılı Kanun ile 1136 sayılı Kanun uyarınca karşı tarafa yükletilen vekalet ücretini ödeyen kamu kurumlarının bu tarihten itibaren gelir vergisi tevkifatı yapması gerekmektedir.
Yine savunmalarda, 311 seri no.lu Gelir Vergisi Genel Tebliğinin 25 inci maddesinin altıncı fıkrasında icra işleminin durdurulması için, ilama karşı istinaf veya temyiz yoluna başvuran borçlunun ilamın icrasını durdurabilmek için takip edilen vekalet ücreti dahil borç tutarı için teminat verildiği ve istinaf veya temyiz başvurusunun reddedilmesi üzerine teminata konu paranın alacaklının avukatına ödendiği durumlarda, vekalet ücretine ilişkin nakden veya hesaben ödemenin ne zaman gerçekleşeceği bilinemeyeceğinden gelir vergisi tevkifatı yapılmayacağı düzenlemesi uyarınca Belge No: ………………….. ödeme emirleri ile icra müdürlüklerine ödeme yapılan icra dosyalarında öncelikle icra işlemlerinin durdurulması için teminat verildiği (banka teminat mektubu/gayrimenkul teminatı), icra takibine konu mahkeme ilamının İstinaf/Yargıtay incelemesinden sonra onanması üzerine ödeme emirlerindeki ödemeler yapıldığını, bu nedenle kamu zararının kaldırılmasını talep etmişler ise de;
27 Mayıs 2020 tarihli 31137 sayılı Resmi Gazete’de yayınlanan Seri No:311 Gelir Vergisi Genel Tebliği’nin “Vekalet Ücretlerinde Vergi Tevkifatı Uygulaması” başlıklı 25 inci maddesinin altıncı fıkrasında, borçlunun icra işlemini durdurması için teminat vermesi ve istinaf veya temyiz yoluna başvurarak bu başvurunun reddedilmesi üzerine teminata konu paranın alacaklının avukatına ödenmesi durumunda gelir vergisi tevkifatı yapılmayacağı, aynı maddenin ikinci fıkrasının (a) ve (b) bentlerinde ödemenin yapılma usulüne göre farklı tevkifat uygulamalarını benimsediği gözükmektedir. 25 inci maddenin ikinci fıkrasının (a) bendinde, borçlu (davayı kaybeden) tarafından doğrudan avukata ödendiği durumlarda, borçlu (davayı kaybeden) tarafından; (b) bendinde ise borçlu (davayı kaybeden) tarafından avukata ödenmek üzere icra ve iflas müdürlüklerine yatırıldığı durumlarda, borçlu (davayı kaybeden) tarafından gelir vergisi tevkifatı yapılması gerektiği düzenlenmiştir. Bu kapsamda, 25 inci maddenin altıncı fıkrasının aynı maddenin ikinci fıkrasının (a) bendine yani avukata doğrudan ödeme yapıldığı durumlara bir istisna getirdiği açıktır. Bu nedenle ödeme emri belgeleri incelendiğinde, avukata yapılacak vekalet ücreti ödemeleri icra ve iflas müdürlüklerine yatırıldığından 25 inci maddenin altıncı fıkrası kapsamına girmemekte ve gelir vergisi tevkifatının yapılması gerekmektedir.
Son olarak savunmalarda; ödeme emirleri ile ilgili olarak yapılan ödemelere konu borç miktarlarının, sadece vekalet ücretine ilişkin olmayıp mahkeme kararlarında belirtilen alacak kalemlerini de içerdiği; icra dairelerine tevkifat kesilerek ödeme yapılması halinde, icra dosya borcu tam olarak kapanmayacak olup eksik kalan miktar için kurumun haciz tehlikesi ile karşı karşıya kalabileceği; ayrıca yapılan ödemelerden sonra mevzuat gereği, ödemeyi alan icra takibinde veya mahkeme kararında adı geçen avukatların müvekkilleri adına serbest meslek makbuzu kesip, aldıkları ödemeye ilişkin gelir vergisi ödemelerini yapmış olmaları gerektiği bu nedenle ilgili vergi dairelerinden bu hususun sorulması ve ona göre değerlendirme yapılması gerektiği ifade edilmiş ise de; ödeme emri belgeleri incelendiğinde, ilam ve icraya ilişkin tüm tutarlar kalem kalem gösterildiğinden ilam vekâlet ücreti ve icra vekâlet ücretleri dosyanın içeriğinden net bir şekilde tespit edilebileceği anlaşılmaktadır. Nitekim Yargılamaya Esas Raporun da bu tutarlar dikkate alınarak yazıldığı görülmektedir.
311 Seri No.lu Gelir Vergisi Genel Tebliğinin “Vekalet ücreti ödemelerinde belge düzeni” başlıklı 26 ncı maddesinin Örnek 1’de;
“Bay (A)’nın vekili avukat Bayan (B) tarafından (C) Belediyesi aleyhine açılan dava, Bay (A) lehine sonuçlanmış olup mahkemece Avukatlık Asgari Ücret Tarifesi uyarınca belirlenen vekalet ücretine hükmedilmiştir.
…
Diğer taraftan, söz konusu vekalet ücretinin (C) Belediyesi tarafından avukata ödenmek üzere icra dairesine yatırılması halinde de (C) Belediyesi tarafından %20 oranında gelir vergisi tevkifatı yapılacak ve tevkifat tutarı muhtasar beyanname ile vergi dairesine yatırılacağından icra dairesine tevkifat tutarı düşüldükten sonra kalan tutar yatırılacaktır. Bu durumda da avukat Bayan (B) tarafından (C) Belediyesi adına serbest meslek makbuzu düzenlenecektir.” ifadesi yer almıştır.
213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun 236 ncı maddesinde ise, serbest meslek erbabının mesleki faaliyetlerine ilişkin her türlü tahsilatı için serbest meslek makbuz düzenlemesi gerektiği ve müşterinin de bu makbuzu istemek ve almak mecburiyetinde olduğu bu ifade edilmiştir.
Gelir Vergisi Genel Tebliği’nin 26 ncı ve Vergi Usul Kanunu’nun 236 ncı maddesi birlikte değerlendirildiğinde, belediyenin gelir vergisi tevkifatı yaptığı tutarı muhtasar beyanname ile vergi dairesine yatırarak yapılacak olan ödemeden tevkifat tutarı düşüldükten sonra kalan tutar icra dairesine yatırması ve ayrıca vekalet ücretini hak eden avukatın belediyeye karşı kazandığı davalar sebebiyle ilam vekalet ücretine veya icra vekalet ücreti sebebiyle serbest meslek makbuzu düzenlemesi, belediyenin de bu makbuzu alması ve ilgili ödeme evrakının ekine eklemesi gerekmektedir.
Sorumluluk yönünden yapılan inceleme;
Yukarıda belirtilen hükümler ve yapılan açıklamalar çerçevesinde oluşan kamu zararından, Harcama Yetkilisi ve Gerçekleştirme Görevlisi ile birlikte Muhasebe Yetkilisinin sorumlu olduğu Raporda belirtilmişse de, Muhasebe Yetkilisinin kontrol sorumluluğu 5018 sayılı Kamu Mali Yönetimi ve Kontrol Kanunu’nun “Muhasebe hizmeti ve muhasebe yetkilisinin yetki ve sorumlulukları” başlıklı 61 inci maddesinin üçüncü fıkrasında tahdidi olarak sayıldığından Muhasebe Yetkilisinin sorumluluğu bulunmamaktadır.
Diğer taraftan, 5018 sayılı Kamu Mali Yönetimi ve Kontrol Kanunun “Harcama Talimatı ve Sorumluluk” başlıklı 32 nci maddesinde; “Bütçelerden harcama yapılabilmesi, harcama yetkilisinin harcama talimatı vermesiyle mümkündür. Harcama talimatlarında hizmet gerekçesi, yapılacak işin konusu ve tutarı, süresi, kullanılabilir ödeneği, gerçekleştirme usulü ile gerçekleştirmeyle görevli olanlara ilişkin bilgiler yer alır.
Harcama yetkilileri, harcama talimatlarının bütçe ilke ve esaslarına, kanun, tüzük ve yönetmelikler ile diğer mevzuata uygun olmasından, ödeneklerin etkili, ekonomik ve verimli kullanılmasından ve bu Kanun çerçevesinde yapmaları gereken diğer işlemlerden sorumludur” denilmekle birlikte, “Giderlerin Gerçekleştirilmesi” başlıklı 33 ncü maddesinde “Bütçelerden bir giderin yapılabilmesi için iş, mal veya hizmetin belirlenmiş usul ve esaslara uygun olarak alındığının veya gerçekleştirildiğinin, görevlendirilmiş kişi veya komisyonlarca onaylanması ve gerçekleştirme belgelerinin düzenlenmiş olması gerekir. Giderlerin gerçekleştirilmesi; harcama yetkililerince belirlenen görevli tarafından düzenlenen ödeme emri belgesinin harcama yetkilisince imzalanması ve tutarın hak sahibine ödenmesiyle tamamlanır.
Gerçekleştirme görevlileri, harcama talimatı üzerine; işin yaptırılması, mal veya hizmetin alınması, teslim almaya ilişkin işlemlerin yapılması, belgelendirilmesi ve ödeme için gerekli belgelerin hazırlanması görevlerini yürütürler” hükümlerine yer verilmiştir.
14.06.2007 tarih ve 5189/1 sayılı Sayıştay Genel Kurul Kararı’nın “III- SORUMLULAR” başlığı altında düzenlenen “3. Harcama Yetkilileri” bölümünde;
“…Bütçeden yapılacak harcamalarda süreç, harcama talimatı ile başlamakta ve ödeme emri belgesi uyarınca hak sahibine ödeme 5018 sayılı Kanunun 33’üncü maddesinde de, giderin gerçekleştirilmesinin, harcama yetkililerince belirlenen görevli tarafından düzenlenen ödeme emri belgesinin harcama yetkilisince imzalanması ve tutarın hak sahibine ödenmesi ile tamamlanacağı hüküm altına alınmıştır.
Mevzuatın yukarıda belirtilen hükümlerine göre, bütçeden yapılacak harcamalarda süreç, harcama talimatı ile başlamakta ve ödeme emri belgesi uyarınca hak sahibine ödeme yapılması ile son bulmaktadır.
5018 sayılı Kanunda, giderin yapılmasından ödeme aşamasına kadar tüm işlemlerin harcama yetkilisinin gözetim ve denetimi altında, onun emir ve talimatı ile yürütülmesi öngörüldüğünden, sorumluluk konusunda da harcama yetkilisi ön plana çıkmaktadır.
Kanunda harcama yetkilisinin, bütçeyle ödenek tahsis edilen her harcama biriminin en üst yöneticisi olarak tanımlanması, idari açıdan üst yöneticilere; hukuka uygunluk açısından da yetkili kılınmış mercilere hesap vermekle sorumlu olduğunu göstermektedir. Bu anlamda harcama yetkililerinin Sayıştay’a hesap verme sorumluluğu bulunmaktadır” denilmiş; “4. Gerçekleştirme Görevlileri” bölümünün “a) Ödeme Emri Belgesini Düzenlemekle Görevlendirilen Gerçekleştirme Görevlisinin Sorumluluğu” kısmında; “…Harcama birimlerinde süreç kontrolü yapılarak her bir işlem daha önceki işlemlerin kontrolünü içerecek şekilde tasarlanıp uygulanacak, mali işlemlerin yürütülmesinde görev alanlar, yapacakları işlemden önceki işlemleri de kontrol edeceklerdir. Bu bağlamda ödeme emri belgesini düzenlemekle görevlendirilen gerçekleştirme görevlileri de, ödeme emri belgesi ve eki belgeler üzerinde ön mali kontrol yaparak, ödeme emri belgesi üzerine “Kontrol edilmiş ve uygun görülmüştür” şerhi düşüp imzalayacaklardır. Bu nedenle ödeme emri belgesini düzenleyen görevli, gerçekleştirme belgelerinin ödeme emri belgesine doğru aktarılması yanında, düzenlediği belge ile birlikte harcama sürecindeki diğer belgelerin doğruluğundan ve mevzuata uygunluğundan da sorumludur” hükümlerine yer verilmiştir.
5018 sayılı Kanun ve yukarıda belirtilen Sayıştay Genel Kurul Kararı uyarınca, harcama yetkilileri ve gerçekleştirme görevlileri, giderin gerçekleştirilmesi ve harcamanın yapılması süreçlerinde, mevzuata uygunluk açısından kontrolleri sağlamakla yükümlüdürler. Yapılacak harcama, nitelik itibariyle hukuka aykırı nitelik taşıyorsa, söz konusu işlemleri yapmaktan kaçınmak durumundadırlar.
Bu itibarla, …………………… Belediyesinin taraf olduğu davaları kaybetmesi sonucunda karşı taraf avukatlarına ödenen vekâlet ücretlerine ilişkin gelir vergisi tevkifatlarının yapılmaması sonucu oluşan …………………. TL kamu zararının;
Harcama Yetkilisi ………………. (…………...) ve Gerçekleştirme Görevlisi ……………..’e (………………..),
Müştereken ve müteselsilen 6085 sayılı Sayıştay Kanununun 53 üncü maddesi gereğince işleyecek faizleri ile birlikte ödettirilmesine,
İş bu ilamın tebliğ tarihinden itibaren aynı Kanunun 55 inci maddesi gereğince altmış gün içerisinde Sayıştay Temyiz Kurulu nezdinde temyiz yolu açık olmak üzere oybirliğiyle,
karar verildi.
Kararla ilgili sorunuz mu var?