Katma Değer Vergisi



Belediye tarafından, işletme hakkının devri kapsamında yapılan gayrimenkul kiralamalarından katma değer vergisinin (KDV) tahsil edilmemesi sonucu … TL kamu zararına sebebiyet verildiği iddiasına ilişkin olarak,

3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu’nun “Verginin Konusunu Teşkil Eden İşlemler” başlıklı 1’inci maddesinin birinci fıkrasının (3) numaralı bendinin (f) alt bendinde, Gelir Vergisi Kanunu’nun 70’inci maddesinde belirtilen mal ve hakların kiralanması işlemlerinin KDV’ye tabi olduğu belirtilmiştir.

193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu’nun “Gayrimenkul Sermaye İradının Tarifi” başlıklı 70’inci maddesinde;

“Aşağıda yazılı mal ve hakların sahipleri, mutasarrıfları, zilyedleri, irtifak ve intifa hakkı sahipleri veya kiracıları tarafından kiraya verilmesinden elde edilen iratlar gayrimenkul sermaye iradıdır:

…

5. Arama, işletme ve imtiyaz hakları ve ruhsatları, ihtira beratı (İhtira beratının mucitleri veya kanuni mirasçıları tarafından kiralanmasından doğan kazançlar, serbest meslek kazancıdır.), alameti farika, marka, ticaret unvanı, her türlü teknik resim, desen, model, plan ile sinema ve televizyon filmleri, ses ve görüntü bantları, sanayi ve ticaret ve bilim alanlarında elde edilmiş bir tecrübeye ait bilgilerle gizli bir formül veya bir imalat usulü üzerindeki kullanma hakkı veya kullanma imtiyazı gibi haklar (Bu hakların kullanılması için gerekli malzeme ve teçhizat bedelleri de gayrimenkul sermaye iradı sayılır.);

…”

hükmüne yer verilmiştir.

3065 sayılı Kanun’un “Sosyal ve Askeri Amaçlı İstisnalarla Diğer İstisnalar” başlıklı altıncı bölümünde yer alan 17’nci maddesinin dördüncü fıkrasının (d) bendinde ise, iktisadi işletmelere dahil olmayan gayrimenkullerin kiralanması işlemlerinin KDV’den istisna olduğu belirtilmiştir.

Konuyla ilgili olarak, 26.04.2014 tarih ve 28983 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanan Katma Değer Vergisi Genel Uygulama Tebliği’nin “4.4. İktisadi İşletmeye Dâhil Olmayan Gayrimenkullerin Kiralanması” başlıklı bölümünde,

“3065 sayılı Kanunun (1/3-f) maddesi ile Gelir Vergisi Kanununun 70 inci maddesinde belirtilen mal ve hakların kiralanması işlemleri vergiye tabi tutulmuştur. Buna mukabil Kanunun (17/4-d) maddesi ile iktisadi işletmelere dâhil olmayan gayrimenkullerin kiralanması işlemleri vergiden istisna edilmiştir.

Bu istisna uygulamasının kapsamına yalnızca taşınmazlar girmekte olup, Gelir Vergisi Kanununun 70 inci maddesinde sayılan diğer mal ve hakların kiralanması işlemleri genel hükümler çerçevesinde KDV’ye tabidir.

…

İktisadi işletmelere dâhil olmayan gayrimenkullerin (arazi, bina ve bunlarla birlikte kiralanan mütemmim cüzü ve teferruatı, voli mahalleri ve dalyanlar ile gayrimenkul olarak tapu sicilinde tescil edilen hakların) kiralanması işlemleri KDV’ye tabi değildir; sadece iktisadi işletmeye dâhil gayrimenkullerin kiralanması işlemi KDV’ye tabidir. Yukarıda sayılan gayrimenkuller dışında kalan ve Gelir Vergisi Kanununun 70 inci maddesinde sayılan diğer mal ve hakların (arama, işletme, imtiyaz hakları ve ruhsatları ve diğer hakların) kiralanması işlemleri iktisadi işletmeye dâhil olup olmadığına bakılmaksızın KDV’ye tabi bulunmaktadır.

…” açıklamalarına yer verilmiştir.

Yukarıda yer verilen mevzuat hükümleri uyarınca, belediyeler tarafından kiraya verilen gayrimenkuller nedeniyle bir iktisadi işletme oluşmadığı durumlarda, bu gayrimenkul kiralama işlemleri KDV’den istisnadır. Gayrimenkul kiralaması dışında kalan ve Gelir Vergisi Kanunu’nun 70’inci maddesinde sayılan “arama, işletme, imtiyaz hakkı” gibi kamuya ait diğer mal ve hakların kiralanması işlemleri ise bir iktisadi işletme oluşup oluşmadığına bakılmaksızın KDV’ye tabi bulunmaktadır.

Somut olayda, Belediyeye ait bulunan otel, hamam, kafeterya, büfe, halı saha, çay bahçesi restoran ve benzeri amaçlarla kullanılmak üzere bazı gayrimenkullerin kiraya verildiği, yapılan kiralamalar ile bizzat Belediye tarafından işletilebilecek olan bu yerlerin, belirli bir bedel ve süre dahilinde kiracıların kullanımına bırakıldığı görüldüğünden, söz konusu kiralama işlemlerinin kuru mülkiyet kiralaması değil, işletme hakkı kiralaması mahiyetinde olduğu anlaşılmıştır. Bu nedenle, işletme hakkı kiralanması nedeniyle tahsil edilen kira bedellerinin KDV’ye tabi tutulması gerekmektedir.

Ancak, yapılan incelemede, rapora konu edilen kiralama işlemlerinin; işletme hakkı kiralaması kapsamında KDV’ye tabi tutulması gerekirken, Belediye tarafından kuru mülkiyet kiralanması şeklinde değerlendirilmesi sonucu KDV’nin tahakkuk ettirilmediği tespit edilmiştir.

Konu hakkında sorumlular tarafından gönderilen savunmalarda,

Katma Değer Vergisi Kanunu’nun “Sosyal ve askeri amaçlı istisnalarla diğer istisnalar” başlıklı 17’nci maddesinin 4’üncü fıkrasının (d) bendinde, iktisadi işletmelere dahil olmayan gayrimenkullerin kiralanması işlemlerinin KDV’den istisna edildiği, belediyeler de iktisadi işletme olmadığından, yapmış oldukları gayrimenkul kiralaması işlemlerinin söz konusu hüküm gereği KDV’ye tabi olmadığı, zira uygulamada içi boş bir şekilde kiraya verilen söz konusu gayrimenkullerin kuru mülkiyet kiralaması şeklinde değerlendirilmesi sonucu yapılan kiralamalardan KDV tahsilatının yapılmadığı, ancak bundan böyle bu yanlış uygulamaya son verilerek KDV tahsilatının yapılacağı ve başlangıç olarak tahsil edilen … TL KDV’ye ilişkin tahsilat belgelerinin savunmalarının ekinde sunulduğu belirtilmişse de,

Gayrimenkullerin iktisadi bir faaliyetin icrasına tahsis edilerek ve/veya işletilmeye hazır hale getirilerek (büfe, çay ocağı, hamam vb.) kiracıların işletmesine bırakılması durumunda, gayrimenkule bağlı bir işletme hakkının kiralanması söz konusu olduğundan, yapılan kiralama işleminin kuru mülkiyetin kiralanması şeklinde değerlendirilmesi mümkün bulunmamaktadır.

Kaldı ki, bir gayrimenkulün kiralanmasının, işletme hakkının devri niteliğinde değerlendirilebilmesi için içinin boş veya dolu olarak kiralanması gerektiği hususunda mevzuatta bir belirleme de yapılmamıştır.

Sonuç itibarıyla, Belediye tarafından, işletme hakkının devri niteliğindeki otel, hamam, kafeterya, büfe, halı saha, çay bahçesi restoran ve benzeri amaçlarla kullanılmak üzere kiraya verilen gayrimenkullerden KDV’nin tahsil edilmemesi sonucu oluşan … TL tutarındaki KDV alacağının;

… TL’sinin …’tan … numaralı tahsilat makbuzunun ekli olduğu … tarih ve …sayılı,

… TL’sinin …’den … numaralı tahsilat makbuzunun ekli olduğu … tarih ve … sayılı,

… TL’sinin …’den … numaralı tahsilat makbuzunun ekli olduğu … tarih ve … sayılı,

… TL’sinin …’tan … numaralı tahsilat makbuzunun ekli olduğu … tarih ve … sayılı,

… TL’sinin …’dan .. numaralı tahsilat makbuzunun ekli olduğu … tarih ve … sayılı,

… TL’sinin …’dan … numaralı tahsilat makbuzunun ekli olduğu … tarih ve … sayılı,

.. TL’sinin …’nden … numaralı tahsilat makbuzunun ekli olduğu … tarih ve … sayılı,

… TL’sinin …’dan mahsup evrakının ekli olduğu … tarih ve … sayılı,

Muhasebe İşlem Fişleri ile tahsil edildiği anlaşıldığından, … TL için ilişilecek bir husus kalmadığına,

Geriye kalan (…-…) … TL tutarındaki KDV ise mahiyeti itibarıyla genel bütçe gelirleri arasında yer aldığından, Belediyece tahsil edilmemiş ve ilgili vergi dairesine yatırılmamış olması sonucunda genel bütçe açısından kamu kaynağında bir azalmaya neden olunmakla beraber, Belediye açısından kamu zararına sebebiyet verilmediğinden, … TL hakkında ilişilecek bir husus bulunmadığına,

…, oy birliğiyle karar verildi.