Karar Künyesi
Karar Türü:
Sayıştay 3. Daire Kararı
Karar Tarihi:
2/24/2022
Karar No:
62
Esas No:
399
KARAR
Gelir Vergisi ve SGK Primi
………. Belediyesi tarafından çeşitli tarihlerde, ………. işlerde çalıştırılmak üzere doğrudan temin yöntemiyle istihdam edilen personele ait ödemelerden eksik gelir vergisi tevkifatı yapılması ve Sosyal Güvenlik Kurumu çalışan paylarının kesilmemesi suretiyle ………. TL kamu zararına sebebiyet verildiği iddiasıyla ilgili olarak dosyada mevcut bilgi ve belgeler incelenmiştir.
31.12.1960 tarihli ve 193 sayılı Gelir Vergisi Kanununun;
“Ücretin tarifi:” başlıklı 61 inci maddesinde;
“Ücret, işverene tabi belirli bir işyerine bağlı olarak çalışanlara hizmet karşılığı verilen para ve ayınlar ile sağlanan ve para ile temsil edilebilen menfaatlerdir.
Ücretin ödenek, tazminat, kasa tazminatı (Mali sorumluluk tazminatı), tahsisat, zam, avans, aidat, huzur hakkı, prim, ikramiye, gider karşılığı veya başka adlar altında ödenmiş olması veya bir ortaklık münasebeti niteliğinde olmamak şartı ile kazancın belli bir yüzdesi şeklinde tayin edilmiş bulunması onun mahiyetini değiştirmez.
…”
“İş verenin tarifi:” başlıklı 62 nci maddesinde;
“İş verenler, hizmet erbabını işe alan, emir ve talimatları dahilinde çalıştıran gerçek ve tüzel kişilerdir.
61 inci maddenin 1 ila 6 numaralı bentlerinde yazılı ödemeleri yapanlar bu kanunda yazılı ödevleri yerine getirmek bakımından işveren hükmündedir.”
“Beyan esası:” başlıklı 83 üncü maddesinde;
“Hilafına hüküm olmadıkça, Gelir Vergisi mükellefin veya vergi sorumlusunun beyanı üzerine tarh olunur.”
“Beyanname çeşitleri:” başlıklı 84 üncü maddesinde;
“Gelir Vergisi beyanları:
1. Yıllık;
2. Muhtasar;
3. Münferit;
Beyanname ile yapılır.
…
2. Muhtasar beyanname, işverenler veya vergi tevkifatı yapan diğer kimseler tarafından kesilen vergilerin matrahları ile birlikte, toplu olarak vergi dairesine bildirilmesine mahsustur.
…”
“Vergi tevkifatı:” başlıklı 94 üncü maddesinde;
“Kamu idare ve müesseseleri, iktisadi kamu müesseseleri, sair kurumlar, … aşağıdaki bentlerde sayılan ödemeleri (avans olarak ödenenler dahil) nakden veya hesaben yaptıkları sırada, istihkak sahiplerinin gelir vergilerine mahsuben tevkifat yapmaya mecburdurlar.
1. Hizmet erbabına ödenen ücretler ile 61 inci maddede yazılı olup ücret sayılan ödemelerden (istisnadan faydalananlar hariç), 103 ve 104 üncü maddelere göre,
…
vergi tevkifatı yapılır.
…”
“Vergi tevkifatının gösterilmesi:” başlıklı 97 nci maddesinde;
“İşverenler, hizmet erbabına ödedikleri ücretlerden 94 üncü madde gereğince yaptıkları vergi tevfikatını Vergi Usul Kanununda yazılı ücret bordrosunda veya bordro yerine geçen diğer kayıtlarda göstermeye mecburdurlar.
…”
hükümlerine yer verilmiş,
“Esas tarife:” başlıklı 103 üncü maddesinde ise, her yıl yeniden değerlemeye tabi tutulan gelir vergisine tabi gelirler için uygulanacak vergi oranları belirlenmiştir.
27.12.2019 tarihli ve 30991 (2. Mükerrer) sayılı Resmi Gazete’de yayımlanarak yürürlüğe giren 310 seri no’lu Gelir Vergisi Genel Tebliğinin “Yeniden değerleme oranında artırılan had ve tutarlar” başlıklı 3 üncü maddesinin üçüncü fıkrasında da; 193 sayılı Kanunun 103 üncü maddesinin birinci fıkrasında yer alan gelir vergisine tabi gelirlerin vergilendirilmesinde esas alınan tarife, 2020 yılı için yeniden belirlenmiş ve 22.000 TL’ye kadar olan gelirler için uygulanacak gelir vergisi oranı % 15, 49.000 TL'nin 22.000 TL'si için 3.300 TL, fazlası için % 20 olarak tespit edilmiştir.
Yukarıda yer verilen mevzuat hükümleri birlikte değerlendirildiğinde;
Gelir Vergisi Kanununda belirtildiği şekliyle, kamu idaresi sıfatıyla işveren konumunda olan ve Rapora konu hizmet erbabı kişileri işe alarak emir ve talimatları dâhilinde çalıştıran ………. Belediyesinin, kendisine tabi ve bağlı olarak çalışan bu kişilere hizmetleri karşılığında ödediği ücretlerden, Kanunun 103 üncü maddesinde yer verilen ve 310 seri no’lu Gelir Vergisi Genel Tebliği ile yeniden belirlenen oranlarda gelir vergisi tevkifatı yaparak bu tevkifatları muhtasar beyanname ile vergi dairesine bildirmeye mecbur olduğu,
Ancak, ilgili ödeme evraklarının incelenmesi neticesinde; çeşitli tarihlerde, ………. işlerde çalıştırılmak üzere istihdam edilen personele yapılan ücret ödemelerinde, 193 sayılı Kanunun “Vergi tevkifatı:” başlıklı 94 üncü maddesinin birinci fıkrasının 13 üncü bendinde, esnaf muaflığından yararlananlara “diğer hizmet alımları” karşılığında yapılan ödemeler için esas alınacağı belirtilen % 10 stopaj oranının uygulandığı,
görülmektedir.
193 sayılı Kanunun;
“Serbest meslek kazancının tarifi:” başlıklı 65 inci maddesinde;
“Her türlü serbest meslek faaliyetinden doğan kazançlar serbest meslek kazancıdır.
Serbest meslek faaliyeti; sermayeden ziyade şahsi mesaiye ilmi veya mesleki bilgiye veya ihtisasa dayanan ve ticari mahiyette olmayan işlerin iş verene tabi olmaksızın şahsi sorumluluk altında kendi nam ve hesabına yapılmasıdır.
…”
“Muaflık ve İstisnalar” başlıklı ikinci kısmının “Kazançlarda İstisnalar” başlıklı dördüncü bölümünde yer alan “Serbest meslek kazançlarında:” başlıklı 18 inci maddesinde ise;
Müellif, mütercim, heykeltıraş, hattat, ressam, bestekar, bilgisayar programcısı ve mucitlerin ve bunların kanuni mirasçılarının şiir, hikaye, roman, makale, bilimsel araştırma ve incelemeleri, bilgisayar yazılımı, röportaj, karikatür, fotoğraf, film, video bandı, radyo ve televizyon senaryo ve oyunu gibi eserlerini gazete, dergi, bilgisayar ve internet ortamı, radyo, televizyon ve videoda yayınlamak veya kitap, CD, disket, resim, heykel ve nota halindeki eserleri ile ihtira beratlarını satmak veya bunlar üzerindeki mevcut haklarını devir ve temlik etmek veya kiralamak suretiyle elde ettikleri hasılat Gelir Vergisinden müstesnadır.
Eserlerin neşir, temsil, icra ve teşhir gibi suretlerle değerlendirilmesi karşılığında alınan bedel ve ücretler istisnaya dâhildir.
Yukarıda yazılı kazançların arızi olarak elde edilmesi istisna hükmünün uygulanmasına engel teşkil etmez.
Serbest meslek kazançları istisnasının, bu Kanunun 94 üncü maddesi uyarınca tevkif suretiyle ödenecek vergiye şümulü yoktur.
Bu madde kapsamındaki kazançları toplamı 103 üncü maddede yazılı tarifenin dördüncü gelir diliminde yer alan tutarı aşanlar bu istisnadan faydalanamazlar. Bu durumda olanların, 94 üncü maddenin birinci fıkrası kapsamında tevkifat yapma yükümlülüğü yoktur.”
hükümleri yer almaktadır.
Söz konusu hükümler uyarınca; Belediye tarafından yapılan hizmet alımları kapsamında gerçekleştirilen faaliyetlerin, bir işverene tabi olmaksızın kişilerin şahsi sorumluluğu altında, kendi nam ve hesaplarına gerçekleştirilmediği için serbest meslek faaliyeti tanımına girmediği, bu nedenle de elde edilen kazançların serbest meslek kazancı olarak nitelendirilemeyeceği ve 193 sayılı Kanunun 18 inci maddesinde tanımlanan muafiyet kapsamında değerlendirilemeyeceği görülmektedir.
Bu itibarla, hizmet alımı yöntemi ile çalıştırılan kişilere ödenen ve esnaf muaflığı kapsamında değerlendirilemeyecek olan bu ücretler üzerinden %15 oranında gelir vergisi tevkifatı yapılması gerekmektedir.
Diğer taraftan, 31.05.2006 tarihli ve 5510 sayılı Sosyal Sigortalar ve Genel Sağlık Sigortası Kanununun;
“Sigortalı sayılanlar” başlıklı 4 üncü maddesinde;
“Bu Kanunun kısa ve uzun vadeli sigorta kolları uygulaması bakımından;
a) Hizmet akdi ile bir veya birden fazla işveren tarafından çalıştırılanlar,
b) Köy ve mahalle muhtarları ile hizmet akdine bağlı olmaksızın kendi adına ve hesabına bağımsız çalışanlardan ise;
1) Ticarî kazanç veya serbest meslek kazancı nedeniyle gerçek veya basit usûlde gelir vergisi mükellefi olanlar,
…
c) Kamu idarelerinde;
1) Bu maddenin birinci fıkrasının (a) bendine tabi olmayanlardan, kadro ve pozisyonlarda sürekli olarak çalışıp ilgili kanunlarında (a) bendi kapsamına girenler gibi sigortalı olması öngörülmemiş olanlar,
…
sigortalı sayılırlar.”
“Prime esas kazançlar” başlıklı 80 inci maddesinde;
“4 üncü maddenin birinci fıkrasının (a) bendi kapsamındaki sigortalıların prime esas kazançları aşağıdaki şekilde belirlenir.
a) Prime esas kazançların hesabında;
1) Hak edilen ücretlerin,
2) Prim, ikramiye ve bu nitelikteki her çeşit istihkaktan o ay içinde yapılan ödemelerin ve işverenler tarafından sigortalılar için özel sağlık sigortalarına ve bireysel emeklilik sistemine ödenen tutarların,
3) İdare veya yargı mercilerince verilen karar gereğince yukarıdaki (1) ve (2) numaralı alt bentlerde belirtilen kazançlar niteliğinde olmak üzere sigortalılara o ay içinde yapılan ödemelerin,
brüt toplamı esas alınır.
b) Ayni yardımlar ve ölüm, doğum ve evlenme yardımları, görev yollukları, seyyar görev tazminatı, kıdem tazminatı, iş sonu tazminatı veya kıdem tazminatı mahiyetindeki toplu ödeme, keşif ücreti, ihbar ve kasa tazminatları ile Kurumca tutarları yıllar itibarıyla belirlenecek yemek, çocuk ve aile zamları, işverenler tarafından sigortalılar için özel sağlık sigortalarına ve bireysel emeklilik sistemine ödenen ve aylık toplamı asgari ücretin % 30’unu geçmeyen özel sağlık sigortası primi ve bireysel emeklilik katkı payları tutarları, prime esas kazanca tabi tutulmaz.
c) (b) bendinde belirtilen istisnalar dışında her ne adla yapılırsa yapılsın tüm ödemeler ile ayni yardım yerine geçmek üzere yapılan nakdi ödemeler prime esas kazanca tabi tutulur. Diğer kanunlardaki prime tabi tutulmaması gerektiğine dair muafiyet ve istisnalar bu Kanunun uygulanmasında dikkate alınmaz.
…”
“Prim oranları ve Devlet katkısı” başlıklı 81 inci maddesinin (a) ve (f) bentlerinde;
“a) Malûllük, yaşlılık ve ölüm sigortaları prim oranı, sigortalının prime esas kazancının % 20’sidir. Bunun % 9’u sigortalı hissesi, % 11’i işveren hissesidir.”
“f) (Değişik: 17/4/2008-5754/48 md.) Genel sağlık sigortası primi, kısa ve uzun vadeli sigorta kollarına tâbi olanlar için 82 nci maddenin birinci fıkrasına göre hesaplanan prime esas kazancın % 12,5’idir. Bu primin % 5’i sigortalı, % 7,5’i ise işveren hissesidir. Yalnızca genel sağlık sigortasına tâbi olanlar ile 60 ıncı maddenin birinci fıkrasının (e) bendi ve bu Kanunun geçici 13 üncü maddesinde belirtilenlerin genel sağlık sigortası primi, prime esas kazancın % 12’sidir. (Ek cümle: 23/2/2017-6824/15 md.) Ancak, 60 ıncı maddenin birinci fıkrasının (g) bendine tabi olanlar için genel sağlık sigortası primi, prime esas kazancın %3’ü olup, bu oranı %12’ye kadar artırmaya Cumhurbaşkanı yetkilidir.”
25.08.1999 tarihli ve 4447 sayılı İşsizlik Sigortası Kanununun “İşsizlik sigortası primleri ile sosyal güvenlik primlerine ilişkin hükümler” başlıklı 49 uncu maddesinde ise;
“İşsizlik sigortasının gerektirdiği ödemeleri, hizmet ve yönetim giderlerini karşılamak üzere, bu Kanunun 46 ncı maddesi kapsamına giren tüm sigortalılar, işverenler ve Devlet, işsizlik sigortası primi öder. İşsizlik sigortası primi, sigortalının 5510 sayılı Sosyal Sigortalar ve Genel Sağlık Sigortası Kanununun 80 ve 82 nci maddelerinde belirtilen prime esas aylık brüt kazançlarından % 1 sigortalı, % 2 işveren ve %1 Devlet payı olarak alınır. İsteğe bağlı sigortalılardan işsizlik sigortası primini ödeyenlerden ise % 1 sigortalı ve % 2 işveren payı alınır. …
…”
hükümleri yer almaktadır.
Bu itibarla, Belediye birimlerince ihtiyaç duyulan işlerde çalıştırılan hizmet erbabı kişilerin prime esas kazançları üzerinden, % 9 oranında “malullük, yaşlılık ve ölüm sigortası primi”, % 5 oranında “genel sağlık sigortası primi” ve % 1 oranında “işsizlik sigortası primi” kesilmesi gerektiği,
Ancak ilgili ödeme evraklarının incelenmesi neticesinde; söz konusu prim kesintilerinin yapılmadığı,
anlaşılmaktadır.
Yukarıda yer verilen mevzuat hükümleri ve yapılan açıklamalar birlikte değerlendirildiğinde, ………. Belediyesi tarafından çeşitli işlerde çalıştırılan hizmet erbabı kişilere yapılan ödemeler üzerinden, sosyal sigorta primleri sigortalı paylarının kesilmemesi ve eksik gelir vergisi tevkifatı yapılması suretiyle ………. TL tutarında kamu zararına sebebiyet verildiği görülmekle birlikte, ………. tarihli ve ………. sayılı banka havale belgesi ile tahsil edildiği görülen söz konusu kamu zararı için ilişilecek husus kalmadığına ve yapılan tahsilatın ilamda gösterilmesine, 6085 sayılı Sayıştay Kanununun 55 inci maddesi uyarınca ilamın tebliğ tarihinden itibaren altmış gün içerisinde Sayıştay Temyiz Kurulu nezdinde temyiz yolu açık olmak üzere oy çokluğuyla,
……….
karar verildi.
Azınlık Görüşü:
Üye ……….’ın karşı oy gerekçesi;
“193 sayılı Gelir Vergisi Kanununda belirtildiği şekliyle, kamu idaresi sıfatıyla işveren konumunda olan ve çeşitli tarihlerde, ………. işlerde çalıştırmak üzere Raporda adı geçen hizmet erbabı kişileri işe alarak emir ve talimatları dâhilinde çalıştıran ………. Belediyesinin, kendisine tabi ve bağlı olarak çalışan bu kişilere hizmetleri karşılığında ödediği ücretlerden, anılan Kanunun 103 üncü maddesinde yer verilen ve 310 seri no’lu Gelir Vergisi Genel Tebliği ile yeniden belirlenen oranlarda gelir vergisi tevkifatı yaparak bu tevkifatları muhtasar beyanname ile vergi dairesine bildirmeye mecbur olduğu,
Ancak, ilgili ödeme evraklarının incelenmesi neticesinde; istihdam edilen söz konusu personele yapılan ücret ödemelerinde, 193 sayılı Kanunun “Vergi tevkifatı:” başlıklı 94 üncü maddesinin birinci fıkrasının 13 üncü bendinde, esnaf muaflığından yararlananlara “diğer hizmet alımları” karşılığında yapılan ödemeler için esas alınacağı belirtilen % 10 stopaj oranı uygulanarak kamu zararına sebebiyet verildiği,
görüldüğünden, konunun 04.01.1961 tarihli ve 213 sayılı Vergi Usul Kanununun “Vergi Cezaları” başlıklı ikinci kısmının “Vergi Ziyaı Cezası” başlıklı birinci bölümü ve “Usulsüzlük” başlıklı ikinci bölümünde yer alan hükümler uyarınca değerlendirilmesi, gerekli idari işlemlerin yapılması ve bu işlemlerin sonucundan bilgi verilmesini teminen Hazine ve Maliye Bakanlığına yazılmasına,
İstihdam edilen söz konusu personel için, Belediye tarafından 5510 sayılı Sosyal Sigortalar ve Genel Sağlık Sigortası Kanunu uyarınca yatırılması gereken “malullük, yaşlılık ve ölüm sigortası” ve “genel sağlık sigortası” primi ile 4447 sayılı İşsizlik Sigortası Kanunu uyarınca yatırılması gereken “işsizlik sigortası” primlerine ait işveren hissesi tutarlarının takip ve tahsiline ilişkin gerekli idari işlemlerin yapılması ve bu işlemlerin sonucundan bilgi verilmesini teminen Sosyal Güvenlik Kurumuna yazılmasına,
………. işlerde çalıştırılan söz konusu personelin 14.07.1965 tarihli ve 657 sayılı Devlet Memurları Kanununun “İstihdam şekilleri” başlıklı 4 üncü maddesinde yer alan hükümleri ile 04.01.2002 tarihli ve 4734 sayılı Kamu İhale Kanununun “hizmet alımını” düzenleyen hükümlerine aykırı olarak, 4734 sayılı Kanunun “Doğrudan temin” başlıklı 22 nci maddesi kapsamında istihdam edilmesi hususunda sorumluluğu bulunan kişilerin tespit edilmesi ve gerekli idari işlemler yapılarak sonucundan bilgi verilmesini teminen İçişleri Bakanlığına yazılmasına,
Söz konusu Kurumlardan gelecek cevabi yazılar üzerine Denetçi tarafından düzenlenecek olan ek raporun yargılanmasına değin konunun hüküm dışı bırakılmasına,
karar verilmesi uygun olur.”
………. Belediyesi tarafından çeşitli tarihlerde, ………. işlerde çalıştırılmak üzere doğrudan temin yöntemiyle istihdam edilen personele ait ödemelerden eksik gelir vergisi tevkifatı yapılması ve Sosyal Güvenlik Kurumu çalışan paylarının kesilmemesi suretiyle ………. TL kamu zararına sebebiyet verildiği iddiasıyla ilgili olarak dosyada mevcut bilgi ve belgeler incelenmiştir.
31.12.1960 tarihli ve 193 sayılı Gelir Vergisi Kanununun;
“Ücretin tarifi:” başlıklı 61 inci maddesinde;
“Ücret, işverene tabi belirli bir işyerine bağlı olarak çalışanlara hizmet karşılığı verilen para ve ayınlar ile sağlanan ve para ile temsil edilebilen menfaatlerdir.
Ücretin ödenek, tazminat, kasa tazminatı (Mali sorumluluk tazminatı), tahsisat, zam, avans, aidat, huzur hakkı, prim, ikramiye, gider karşılığı veya başka adlar altında ödenmiş olması veya bir ortaklık münasebeti niteliğinde olmamak şartı ile kazancın belli bir yüzdesi şeklinde tayin edilmiş bulunması onun mahiyetini değiştirmez.
…”
“İş verenin tarifi:” başlıklı 62 nci maddesinde;
“İş verenler, hizmet erbabını işe alan, emir ve talimatları dahilinde çalıştıran gerçek ve tüzel kişilerdir.
61 inci maddenin 1 ila 6 numaralı bentlerinde yazılı ödemeleri yapanlar bu kanunda yazılı ödevleri yerine getirmek bakımından işveren hükmündedir.”
“Beyan esası:” başlıklı 83 üncü maddesinde;
“Hilafına hüküm olmadıkça, Gelir Vergisi mükellefin veya vergi sorumlusunun beyanı üzerine tarh olunur.”
“Beyanname çeşitleri:” başlıklı 84 üncü maddesinde;
“Gelir Vergisi beyanları:
1. Yıllık;
2. Muhtasar;
3. Münferit;
Beyanname ile yapılır.
…
2. Muhtasar beyanname, işverenler veya vergi tevkifatı yapan diğer kimseler tarafından kesilen vergilerin matrahları ile birlikte, toplu olarak vergi dairesine bildirilmesine mahsustur.
…”
“Vergi tevkifatı:” başlıklı 94 üncü maddesinde;
“Kamu idare ve müesseseleri, iktisadi kamu müesseseleri, sair kurumlar, … aşağıdaki bentlerde sayılan ödemeleri (avans olarak ödenenler dahil) nakden veya hesaben yaptıkları sırada, istihkak sahiplerinin gelir vergilerine mahsuben tevkifat yapmaya mecburdurlar.
1. Hizmet erbabına ödenen ücretler ile 61 inci maddede yazılı olup ücret sayılan ödemelerden (istisnadan faydalananlar hariç), 103 ve 104 üncü maddelere göre,
…
vergi tevkifatı yapılır.
…”
“Vergi tevkifatının gösterilmesi:” başlıklı 97 nci maddesinde;
“İşverenler, hizmet erbabına ödedikleri ücretlerden 94 üncü madde gereğince yaptıkları vergi tevfikatını Vergi Usul Kanununda yazılı ücret bordrosunda veya bordro yerine geçen diğer kayıtlarda göstermeye mecburdurlar.
…”
hükümlerine yer verilmiş,
“Esas tarife:” başlıklı 103 üncü maddesinde ise, her yıl yeniden değerlemeye tabi tutulan gelir vergisine tabi gelirler için uygulanacak vergi oranları belirlenmiştir.
27.12.2019 tarihli ve 30991 (2. Mükerrer) sayılı Resmi Gazete’de yayımlanarak yürürlüğe giren 310 seri no’lu Gelir Vergisi Genel Tebliğinin “Yeniden değerleme oranında artırılan had ve tutarlar” başlıklı 3 üncü maddesinin üçüncü fıkrasında da; 193 sayılı Kanunun 103 üncü maddesinin birinci fıkrasında yer alan gelir vergisine tabi gelirlerin vergilendirilmesinde esas alınan tarife, 2020 yılı için yeniden belirlenmiş ve 22.000 TL’ye kadar olan gelirler için uygulanacak gelir vergisi oranı % 15, 49.000 TL'nin 22.000 TL'si için 3.300 TL, fazlası için % 20 olarak tespit edilmiştir.
Yukarıda yer verilen mevzuat hükümleri birlikte değerlendirildiğinde;
Gelir Vergisi Kanununda belirtildiği şekliyle, kamu idaresi sıfatıyla işveren konumunda olan ve Rapora konu hizmet erbabı kişileri işe alarak emir ve talimatları dâhilinde çalıştıran ………. Belediyesinin, kendisine tabi ve bağlı olarak çalışan bu kişilere hizmetleri karşılığında ödediği ücretlerden, Kanunun 103 üncü maddesinde yer verilen ve 310 seri no’lu Gelir Vergisi Genel Tebliği ile yeniden belirlenen oranlarda gelir vergisi tevkifatı yaparak bu tevkifatları muhtasar beyanname ile vergi dairesine bildirmeye mecbur olduğu,
Ancak, ilgili ödeme evraklarının incelenmesi neticesinde; çeşitli tarihlerde, ………. işlerde çalıştırılmak üzere istihdam edilen personele yapılan ücret ödemelerinde, 193 sayılı Kanunun “Vergi tevkifatı:” başlıklı 94 üncü maddesinin birinci fıkrasının 13 üncü bendinde, esnaf muaflığından yararlananlara “diğer hizmet alımları” karşılığında yapılan ödemeler için esas alınacağı belirtilen % 10 stopaj oranının uygulandığı,
görülmektedir.
193 sayılı Kanunun;
“Serbest meslek kazancının tarifi:” başlıklı 65 inci maddesinde;
“Her türlü serbest meslek faaliyetinden doğan kazançlar serbest meslek kazancıdır.
Serbest meslek faaliyeti; sermayeden ziyade şahsi mesaiye ilmi veya mesleki bilgiye veya ihtisasa dayanan ve ticari mahiyette olmayan işlerin iş verene tabi olmaksızın şahsi sorumluluk altında kendi nam ve hesabına yapılmasıdır.
…”
“Muaflık ve İstisnalar” başlıklı ikinci kısmının “Kazançlarda İstisnalar” başlıklı dördüncü bölümünde yer alan “Serbest meslek kazançlarında:” başlıklı 18 inci maddesinde ise;
Müellif, mütercim, heykeltıraş, hattat, ressam, bestekar, bilgisayar programcısı ve mucitlerin ve bunların kanuni mirasçılarının şiir, hikaye, roman, makale, bilimsel araştırma ve incelemeleri, bilgisayar yazılımı, röportaj, karikatür, fotoğraf, film, video bandı, radyo ve televizyon senaryo ve oyunu gibi eserlerini gazete, dergi, bilgisayar ve internet ortamı, radyo, televizyon ve videoda yayınlamak veya kitap, CD, disket, resim, heykel ve nota halindeki eserleri ile ihtira beratlarını satmak veya bunlar üzerindeki mevcut haklarını devir ve temlik etmek veya kiralamak suretiyle elde ettikleri hasılat Gelir Vergisinden müstesnadır.
Eserlerin neşir, temsil, icra ve teşhir gibi suretlerle değerlendirilmesi karşılığında alınan bedel ve ücretler istisnaya dâhildir.
Yukarıda yazılı kazançların arızi olarak elde edilmesi istisna hükmünün uygulanmasına engel teşkil etmez.
Serbest meslek kazançları istisnasının, bu Kanunun 94 üncü maddesi uyarınca tevkif suretiyle ödenecek vergiye şümulü yoktur.
Bu madde kapsamındaki kazançları toplamı 103 üncü maddede yazılı tarifenin dördüncü gelir diliminde yer alan tutarı aşanlar bu istisnadan faydalanamazlar. Bu durumda olanların, 94 üncü maddenin birinci fıkrası kapsamında tevkifat yapma yükümlülüğü yoktur.”
hükümleri yer almaktadır.
Söz konusu hükümler uyarınca; Belediye tarafından yapılan hizmet alımları kapsamında gerçekleştirilen faaliyetlerin, bir işverene tabi olmaksızın kişilerin şahsi sorumluluğu altında, kendi nam ve hesaplarına gerçekleştirilmediği için serbest meslek faaliyeti tanımına girmediği, bu nedenle de elde edilen kazançların serbest meslek kazancı olarak nitelendirilemeyeceği ve 193 sayılı Kanunun 18 inci maddesinde tanımlanan muafiyet kapsamında değerlendirilemeyeceği görülmektedir.
Bu itibarla, hizmet alımı yöntemi ile çalıştırılan kişilere ödenen ve esnaf muaflığı kapsamında değerlendirilemeyecek olan bu ücretler üzerinden %15 oranında gelir vergisi tevkifatı yapılması gerekmektedir.
Diğer taraftan, 31.05.2006 tarihli ve 5510 sayılı Sosyal Sigortalar ve Genel Sağlık Sigortası Kanununun;
“Sigortalı sayılanlar” başlıklı 4 üncü maddesinde;
“Bu Kanunun kısa ve uzun vadeli sigorta kolları uygulaması bakımından;
a) Hizmet akdi ile bir veya birden fazla işveren tarafından çalıştırılanlar,
b) Köy ve mahalle muhtarları ile hizmet akdine bağlı olmaksızın kendi adına ve hesabına bağımsız çalışanlardan ise;
1) Ticarî kazanç veya serbest meslek kazancı nedeniyle gerçek veya basit usûlde gelir vergisi mükellefi olanlar,
…
c) Kamu idarelerinde;
1) Bu maddenin birinci fıkrasının (a) bendine tabi olmayanlardan, kadro ve pozisyonlarda sürekli olarak çalışıp ilgili kanunlarında (a) bendi kapsamına girenler gibi sigortalı olması öngörülmemiş olanlar,
…
sigortalı sayılırlar.”
“Prime esas kazançlar” başlıklı 80 inci maddesinde;
“4 üncü maddenin birinci fıkrasının (a) bendi kapsamındaki sigortalıların prime esas kazançları aşağıdaki şekilde belirlenir.
a) Prime esas kazançların hesabında;
1) Hak edilen ücretlerin,
2) Prim, ikramiye ve bu nitelikteki her çeşit istihkaktan o ay içinde yapılan ödemelerin ve işverenler tarafından sigortalılar için özel sağlık sigortalarına ve bireysel emeklilik sistemine ödenen tutarların,
3) İdare veya yargı mercilerince verilen karar gereğince yukarıdaki (1) ve (2) numaralı alt bentlerde belirtilen kazançlar niteliğinde olmak üzere sigortalılara o ay içinde yapılan ödemelerin,
brüt toplamı esas alınır.
b) Ayni yardımlar ve ölüm, doğum ve evlenme yardımları, görev yollukları, seyyar görev tazminatı, kıdem tazminatı, iş sonu tazminatı veya kıdem tazminatı mahiyetindeki toplu ödeme, keşif ücreti, ihbar ve kasa tazminatları ile Kurumca tutarları yıllar itibarıyla belirlenecek yemek, çocuk ve aile zamları, işverenler tarafından sigortalılar için özel sağlık sigortalarına ve bireysel emeklilik sistemine ödenen ve aylık toplamı asgari ücretin % 30’unu geçmeyen özel sağlık sigortası primi ve bireysel emeklilik katkı payları tutarları, prime esas kazanca tabi tutulmaz.
c) (b) bendinde belirtilen istisnalar dışında her ne adla yapılırsa yapılsın tüm ödemeler ile ayni yardım yerine geçmek üzere yapılan nakdi ödemeler prime esas kazanca tabi tutulur. Diğer kanunlardaki prime tabi tutulmaması gerektiğine dair muafiyet ve istisnalar bu Kanunun uygulanmasında dikkate alınmaz.
…”
“Prim oranları ve Devlet katkısı” başlıklı 81 inci maddesinin (a) ve (f) bentlerinde;
“a) Malûllük, yaşlılık ve ölüm sigortaları prim oranı, sigortalının prime esas kazancının % 20’sidir. Bunun % 9’u sigortalı hissesi, % 11’i işveren hissesidir.”
“f) (Değişik: 17/4/2008-5754/48 md.) Genel sağlık sigortası primi, kısa ve uzun vadeli sigorta kollarına tâbi olanlar için 82 nci maddenin birinci fıkrasına göre hesaplanan prime esas kazancın % 12,5’idir. Bu primin % 5’i sigortalı, % 7,5’i ise işveren hissesidir. Yalnızca genel sağlık sigortasına tâbi olanlar ile 60 ıncı maddenin birinci fıkrasının (e) bendi ve bu Kanunun geçici 13 üncü maddesinde belirtilenlerin genel sağlık sigortası primi, prime esas kazancın % 12’sidir. (Ek cümle: 23/2/2017-6824/15 md.) Ancak, 60 ıncı maddenin birinci fıkrasının (g) bendine tabi olanlar için genel sağlık sigortası primi, prime esas kazancın %3’ü olup, bu oranı %12’ye kadar artırmaya Cumhurbaşkanı yetkilidir.”
25.08.1999 tarihli ve 4447 sayılı İşsizlik Sigortası Kanununun “İşsizlik sigortası primleri ile sosyal güvenlik primlerine ilişkin hükümler” başlıklı 49 uncu maddesinde ise;
“İşsizlik sigortasının gerektirdiği ödemeleri, hizmet ve yönetim giderlerini karşılamak üzere, bu Kanunun 46 ncı maddesi kapsamına giren tüm sigortalılar, işverenler ve Devlet, işsizlik sigortası primi öder. İşsizlik sigortası primi, sigortalının 5510 sayılı Sosyal Sigortalar ve Genel Sağlık Sigortası Kanununun 80 ve 82 nci maddelerinde belirtilen prime esas aylık brüt kazançlarından % 1 sigortalı, % 2 işveren ve %1 Devlet payı olarak alınır. İsteğe bağlı sigortalılardan işsizlik sigortası primini ödeyenlerden ise % 1 sigortalı ve % 2 işveren payı alınır. …
…”
hükümleri yer almaktadır.
Bu itibarla, Belediye birimlerince ihtiyaç duyulan işlerde çalıştırılan hizmet erbabı kişilerin prime esas kazançları üzerinden, % 9 oranında “malullük, yaşlılık ve ölüm sigortası primi”, % 5 oranında “genel sağlık sigortası primi” ve % 1 oranında “işsizlik sigortası primi” kesilmesi gerektiği,
Ancak ilgili ödeme evraklarının incelenmesi neticesinde; söz konusu prim kesintilerinin yapılmadığı,
anlaşılmaktadır.
Yukarıda yer verilen mevzuat hükümleri ve yapılan açıklamalar birlikte değerlendirildiğinde, ………. Belediyesi tarafından çeşitli işlerde çalıştırılan hizmet erbabı kişilere yapılan ödemeler üzerinden, sosyal sigorta primleri sigortalı paylarının kesilmemesi ve eksik gelir vergisi tevkifatı yapılması suretiyle ………. TL tutarında kamu zararına sebebiyet verildiği görülmekle birlikte, ………. tarihli ve ………. sayılı banka havale belgesi ile tahsil edildiği görülen söz konusu kamu zararı için ilişilecek husus kalmadığına ve yapılan tahsilatın ilamda gösterilmesine, 6085 sayılı Sayıştay Kanununun 55 inci maddesi uyarınca ilamın tebliğ tarihinden itibaren altmış gün içerisinde Sayıştay Temyiz Kurulu nezdinde temyiz yolu açık olmak üzere oy çokluğuyla,
……….
karar verildi.
Azınlık Görüşü:
Üye ……….’ın karşı oy gerekçesi;
“193 sayılı Gelir Vergisi Kanununda belirtildiği şekliyle, kamu idaresi sıfatıyla işveren konumunda olan ve çeşitli tarihlerde, ………. işlerde çalıştırmak üzere Raporda adı geçen hizmet erbabı kişileri işe alarak emir ve talimatları dâhilinde çalıştıran ………. Belediyesinin, kendisine tabi ve bağlı olarak çalışan bu kişilere hizmetleri karşılığında ödediği ücretlerden, anılan Kanunun 103 üncü maddesinde yer verilen ve 310 seri no’lu Gelir Vergisi Genel Tebliği ile yeniden belirlenen oranlarda gelir vergisi tevkifatı yaparak bu tevkifatları muhtasar beyanname ile vergi dairesine bildirmeye mecbur olduğu,
Ancak, ilgili ödeme evraklarının incelenmesi neticesinde; istihdam edilen söz konusu personele yapılan ücret ödemelerinde, 193 sayılı Kanunun “Vergi tevkifatı:” başlıklı 94 üncü maddesinin birinci fıkrasının 13 üncü bendinde, esnaf muaflığından yararlananlara “diğer hizmet alımları” karşılığında yapılan ödemeler için esas alınacağı belirtilen % 10 stopaj oranı uygulanarak kamu zararına sebebiyet verildiği,
görüldüğünden, konunun 04.01.1961 tarihli ve 213 sayılı Vergi Usul Kanununun “Vergi Cezaları” başlıklı ikinci kısmının “Vergi Ziyaı Cezası” başlıklı birinci bölümü ve “Usulsüzlük” başlıklı ikinci bölümünde yer alan hükümler uyarınca değerlendirilmesi, gerekli idari işlemlerin yapılması ve bu işlemlerin sonucundan bilgi verilmesini teminen Hazine ve Maliye Bakanlığına yazılmasına,
İstihdam edilen söz konusu personel için, Belediye tarafından 5510 sayılı Sosyal Sigortalar ve Genel Sağlık Sigortası Kanunu uyarınca yatırılması gereken “malullük, yaşlılık ve ölüm sigortası” ve “genel sağlık sigortası” primi ile 4447 sayılı İşsizlik Sigortası Kanunu uyarınca yatırılması gereken “işsizlik sigortası” primlerine ait işveren hissesi tutarlarının takip ve tahsiline ilişkin gerekli idari işlemlerin yapılması ve bu işlemlerin sonucundan bilgi verilmesini teminen Sosyal Güvenlik Kurumuna yazılmasına,
………. işlerde çalıştırılan söz konusu personelin 14.07.1965 tarihli ve 657 sayılı Devlet Memurları Kanununun “İstihdam şekilleri” başlıklı 4 üncü maddesinde yer alan hükümleri ile 04.01.2002 tarihli ve 4734 sayılı Kamu İhale Kanununun “hizmet alımını” düzenleyen hükümlerine aykırı olarak, 4734 sayılı Kanunun “Doğrudan temin” başlıklı 22 nci maddesi kapsamında istihdam edilmesi hususunda sorumluluğu bulunan kişilerin tespit edilmesi ve gerekli idari işlemler yapılarak sonucundan bilgi verilmesini teminen İçişleri Bakanlığına yazılmasına,
Söz konusu Kurumlardan gelecek cevabi yazılar üzerine Denetçi tarafından düzenlenecek olan ek raporun yargılanmasına değin konunun hüküm dışı bırakılmasına,
karar verilmesi uygun olur.”
Kararla ilgili sorunuz mu var?